Cassazione Civile, Ordinanza n. 26477/2023 del 13/09/2023

Esito

La controversia

La lite nasce da due avvisi di accertamento emessi nei confronti del titolare di una ditta individuale operante nel commercio all'ingrosso di imballaggi, per gli anni d'imposta 2005 e 2006, con contestazione della fittizietà oggettiva, o comunque della non effettività, di fatture passive ricevute da un fornitore, e conseguente recupero a tassazione di maggiori Ires, Iva e Irap. La Commissione tributaria provinciale aveva accolto solo in parte il ricorso del contribuente, ritenendo reali solo alcune operazioni e fittizie quelle relative a fatture compilate in bianco e completate dal contribuente. La Commissione tributaria regionale aveva poi rigettato sia l'appello principale dell'Agenzia sia quello incidentale del contribuente, ritenendo, all'esito della valutazione complessiva degli elementi presuntivi e della prova contraria, che solo una parte delle operazioni fosse inesistente e che un'altra parte fosse effettiva. In cassazione l'Agenzia ha dedotto: 1) violazione delle norme IVA, reddituali e civilistiche sulle presunzioni e sull'onere della prova, sostenendo che la CTR avesse attribuito valore probatorio a elementi inidonei a superare le presunzioni dell'Ufficio, come perizia calligrafica non contraddittoria, dichiarazioni di terzi generiche e registri di carico/scarico; 2) omesso esame di fatti decisivi, quali l'inattendibilità del fornitore, l'assenza di struttura organizzativa, l'inidoneità dei mezzi di trasporto, e le condanne penali dello stesso fornitore; 3) nullità della sentenza per motivazione solo apparente e per irrilevanza della distinzione tra fatture compilate integralmente dal fornitore e fatture compilate in bianco dal contribuente. Il contribuente, con ricorso incidentale, ha sostenuto che, qualificandosi le operazioni come soggettivamente inesistenti, la pretesa tributaria doveva essere annullata integralmente quanto a Ires e Irap, e ha lamentato l'omesso esame del relativo motivo di appello, deducendo il diritto alla deducibilità dei costi correlati alle operazioni soggettivamente inesistenti.

La decisione

La Corte ha rigettato integralmente sia il ricorso principale dell'Agenzia delle entrate sia il ricorso incidentale del contribuente. Ha ritenuto infondati i primi due motivi dell'Ufficio perché volti in realtà a sollecitare una nuova valutazione del materiale probatorio, attività preclusa in cassazione, e ha dichiarato inammissibile il terzo motivo perché la CTR aveva effettivamente motivato sulla distinzione tra operazioni effettive e fittizie, indicando gli elementi posti a fondamento del proprio convincimento. Quanto al ricorso incidentale, ha dichiarato inammissibili entrambi i motivi perché la deducibilità dei costi delle operazioni soggettivamente inesistenti richiede comunque una specifica allegazione e prova dei requisiti di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza e determinabilità, elementi che il contribuente non aveva adeguatamente prospettato nel giudizio di merito. Le spese sono state compensate per reciproca soccombenza. È stato inoltre dato atto dei presupposti per il contributo unificato aggiuntivo.

Norme richiamate

• art. 360 c.p.c.

  comma primo, nn. 3, 4 e 5

  I motivi formulati come violazione di legge, omesso esame di fatto decisivo o nullità della sentenza non possono tradursi in una rivalutazione del merito o delle prove, riservata al giudice di merito.

• art. 19 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato dall'Agenzia a sostegno della pretesa impositiva in materia IVA.

• art. 21 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato dall'Agenzia a sostegno della pretesa impositiva in materia IVA e della deduzione delle operazioni fatturate.

• art. 54 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato dall'Agenzia quale base normativa del recupero IVA fondato su presunzioni.

• art. 109 d.P.R. n. 917/1986

  Richiamato sia dall'Agenzia sia dal contribuente in tema di imputazione e deducibilità dei componenti reddituali.

• artt. 2729 e 2697 c.c.

  La Corte ribadisce che la valutazione della gravità, precisione e concordanza delle presunzioni e la ripartizione dell'onere probatorio sono profili rimessi al giudice di merito, non riesaminabili in cassazione se la motivazione è effettiva.

• artt. 2 e 35, comma 3, d.lgs. n. 546/1992

  Richiamati nel motivo sull'asserita motivazione apparente e sulla pretesa irrilevanza della distinzione tra fatture compilate in modi diversi.

• artt. 112, 115 e 277 c.p.c.

  Richiamati dal ricorrente principale a fondamento della censura di nullità, ma la Corte rileva che la CTR ha comunque esaminato i fatti e indicato gli elementi probatori decisivi.

• artt. 1, 6 e 109 d.P.R. n. 917/1986

  Richiamati dal contribuente per sostenere la deducibilità dei costi e l'illegittimità del recupero a fini Ires.

• art. 14, comma 4-bis, L. n. 537/1993

  come modificato dall'art. 8, comma 1, d.l. n. 16/2012, convertito in L. n. 44/2012

  La Corte richiama il principio per cui, in tema di imposte sui redditi e Irap, i costi delle operazioni soggettivamente inesistenti sono deducibili per il solo fatto di essere stati sostenuti, anche se l'acquirente era consapevole della frode, salvo i limiti di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza e determinabilità e salvo l'utilizzo diretto per delitti non colposi.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

  Richiamato per dare atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento dell'ulteriore contributo unificato.

Massime di principio

• In sede di legittimità non è consentito trasformare una censura di violazione di legge o di omesso esame di fatto decisivo in una richiesta di nuova valutazione del materiale probatorio, quando il giudice di merito abbia già esaminato il fatto storico rilevante e motivato sulla base degli elementi istruttori ritenuti più attendibili.
• Il vizio di omesso esame ex art. 360, n. 5, c.p.c. ricorre solo se sia stato trascurato un fatto storico decisivo e discusso tra le parti; non sussiste quando il fatto sia stato comunque considerato, anche se non siano state analizzate tutte le singole prove o argomentazioni.
• La motivazione è solo apparente quando manca l'effettiva esposizione del percorso logico-giuridico; non sussiste invece se la sentenza indica, anche sinteticamente, le ragioni per cui distingue tra operazioni effettive e operazioni fittizie e le fonti del proprio convincimento.
• In tema di operazioni soggettivamente inesistenti, la deducibilità dei costi ai fini delle imposte sui redditi e dell'Irap non è esclusa in via automatica dalla consapevolezza della frode, ma richiede comunque la prova dei requisiti di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza e determinabilità del costo.
• La parte che invochi la deducibilità dei costi deve allegare e provare in modo specifico i presupposti fattuali necessari; una mera affermazione astratta del principio di deducibilità non è sufficiente a ottenere l'annullamento della pretesa tributaria.

Come è indicizzato