Cassazione Civile, Ordinanza n. 29292/2025 del 05/11/2025

Esito

La controversia

La controversia riguarda due procedimenti tributari riuniti. Nel primo, una società aveva impugnato un avviso di accertamento IVA per l’anno 2009, fondato sull’assunto che talune fatture riguardassero operazioni soggettivamente inesistenti: la società avrebbe acquistato merce da un fornitore e l’avrebbe poi rivenduta, in sospensione d’imposta, ad altri soggetti risultati non affidabili, con conseguente contestazione dell’indebita detrazione dell’IVA. Nel secondo, la stessa società aveva impugnato un atto di contestazione sanzioni per l’utilizzazione in compensazione di crediti IVA ritenuti inesistenti, formatisi negli anni 2008 e 2009. La società ricorrente ha dedotto, nel primo giudizio, violazione delle norme IVA e civili per sostenere l’esistenza reale delle operazioni e il diritto alla detrazione; nei motivi successivi ha contestato l’obbligo di controllo sulle dichiarazioni d’intento, invocato un giudicato esterno favorevole, censurato il ragionamento presuntivo e chiesto l’applicazione di sanzioni più favorevoli per ius superveniens. Nel secondo giudizio ha dedotto, tra l’altro, la mancata sospensione necessaria per pendenza di giudizi pregiudicanti, la non applicabilità della sanzione originaria per asserita abrogazione/sostituzione normativa e la necessità del contraddittorio preventivo. La Corte ha ritenuto inammissibili o infondati i motivi relativi all’avviso di accertamento 2009 e ha rigettato integralmente quel ricorso; quanto alle sanzioni, ha escluso l’interesse alla sospensione, ha accolto il ricorso solo in parte per l’anno 2008, decidendo nel merito con annullamento delle sanzioni relative a quell’anno, e ha accolto nei limiti indicati il primo motivo relativo al 2009, cassando con rinvio per la rideterminazione della sanzione applicabile.

La decisione

Per il procedimento relativo all’avviso di accertamento IVA 2009, il ricorso della società è stato rigettato: la Corte ha confermato la ricostruzione di merito secondo cui le operazioni erano soggettivamente inesistenti, con conseguente indetraibilità dell’IVA e correttezza della decisione impugnata. Per il procedimento relativo all’atto di contestazione sanzioni, la Corte ha distinto tra anno 2008 e anno 2009: per il 2008 ha cassato la sentenza impugnata e deciso nel merito annullando le sanzioni, perché il presupposto impositivo era stato definitivamente annullato in altro giudizio; per il 2009 ha accolto solo il primo motivo nei limiti indicati, ritenendo applicabile la disciplina sanzionatoria più favorevole individuata dalle Sezioni Unite e demandando al giudice di rinvio la scelta tra le sanzioni astrattamente applicabili e il relativo riesame. Gli altri motivi sul 2009 sono stati rigettati o dichiarati infondati.

Norme richiamate

• art. 6 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  richiamato per la dedotta detraibilità dell’IVA, ma la Corte conferma l’indetraibilità in presenza di operazioni soggettivamente inesistenti

• art. 19 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  la detrazione dell’IVA è esclusa quando l’operazione è stata accertata come soggettivamente inesistente

• art. 21, settimo comma, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  l’inesistenza delle operazioni comporta indetraibilità dell’IVA

• art. 8, primo comma, lett. c), d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  nelle cessioni in sospensione d’imposta il cedente deve vigilare sulla genuinità delle dichiarazioni d’intento quando vi siano indici di irregolarità

• art. 1, secondo comma, d.l. 29 dicembre 1983, n. 746, conv. in l. 27 febbraio 1984, n. 17

  richiamato insieme alla disciplina delle dichiarazioni d’intento e dell’esenzione/sospensione IVA

• art. 226 ter direttiva 2006/112/CE

  gli obblighi formali nazionali devono essere letti in coerenza con la direttiva IVA

• art. 2909 c.c.

  il giudicato esterno non è estensibile a operazioni e annualità diverse

• art. 10, comma 1, l. 27 luglio 2000, n. 212

  invocato dalla contribuente, ma non dirimente rispetto ai doveri di diligenza e agli obblighi formali previsti dalla legge

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  norma di ricorso per cassazione richiamata per le censure di violazione di legge

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  richiamato per la doglianza sulla mancata sospensione necessaria

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  invocato formalmente, ma le doglianze tendevano in realtà a una rivalutazione del merito

• art. 115 c.p.c.

  richiamato per la dedotta violazione del principio di non contestazione; la Corte ritiene corretto il ragionamento probatorio del giudice di merito

• art. 2729 c.c.

  le presunzioni utilizzate dalla CTR sono ritenute gravi, precise e concordanti

• art. 27, comma 18, d.l. 29 novembre 2008, n. 185, conv. in l. 28 gennaio 2009, n. 2

  per i crediti IVA inesistenti utilizzati in compensazione, la sanzione è applicabile ratione temporis, ma va coordinata con la disciplina più favorevole successiva

• art. 13 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  per i crediti inesistenti o non spettanti si applicano le diverse sanzioni previste dalla norma, secondo la qualificazione del credito e il tempus regit actum

• art. 3, comma 2, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  richiamato per il favor rei in materia sanzionatoria, ma la Corte precisa che la mera invocazione dello ius superveniens non basta senza specificazione del caso concreto

• art. 15, comma 1, lett. e), d.lgs. 24 settembre 2015, n. 158

  richiamato quale disciplina più favorevole invocata dalla contribuente, ma non applicabile automaticamente senza verifica concreta

• art. 1, comma 133, l. 28 dicembre 2015, n. 208

  anticipa l’efficacia di modifiche sanzionatorie, ma non comporta automatica cassazione senza analisi del caso

• art. 295 c.p.c.

  la sospensione necessaria non è più utile quando la causa pregiudicante è già definita o il ricorso manca di interesse

• art. 39, comma 1-bis, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  richiamato per la sospensione del processo tributario in presenza di pregiudizialità

• art. 41 Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea

  invocato per il contraddittorio endoprocedimentale, ma ritenuto non decisivo per l’atto di contestazione sanzioni

• art. 16 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  il procedimento sanzionatorio tributario prevede un contraddittorio successivo all’atto di contestazione, non il preventivo contraddittorio generale

• art. 12, comma 7, l. 27 luglio 2000, n. 212

  non si applica all’atto di contestazione sanzioni, che segue un regime speciale

• d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  quadro normativo generale delle sanzioni amministrative tributarie richiamato per la qualificazione della condotta e del procedimento

Massime di principio

• La deduzione di violazione di legge non può essere usata per rimettere in discussione l’accertamento in fatto compiuto dal giudice di merito, pena la trasformazione del giudizio di cassazione in un terzo grado di merito.
• In tema di IVA, quando il giudice di merito accerta che le operazioni sono soggettivamente inesistenti, l’imposta assolta a monte è indetraibile; la censura che presupponga una diversa ricostruzione dei fatti è inammissibile.
• Nelle cessioni in sospensione d’imposta fondate su dichiarazioni d’intento, la mera esistenza formale della dichiarazione o la sua comunicazione all’Amministrazione non esonera il cedente dall’obbligo di diligenza se emergono indici di irregolarità: il cedente deve adottare tutte le misure ragionevoli in suo potere.
• L’omessa indicazione in fattura degli estremi della dichiarazione d’intento, ove richiesta dalla legge, può essere valorizzata come indice presuntivo di mancata diligenza e di partecipazione consapevole alla frode.
• Il giudicato esterno non opera automaticamente su operazioni diverse o su annualità d’imposta diverse, quando l’accertamento riguardi fatti e presupposti non coincidenti.
• In materia sanzionatoria tributaria, lo ius superveniens più favorevole non comporta una automatica cassazione: occorre una specifica allegazione del regime concretamente applicabile e della misura edittale effettivamente irrogata.
• Per la compensazione di crediti IVA inesistenti, occorre distinguere tra credito inesistente e credito non spettante, perché a tali fattispecie corrispondono regimi sanzionatori diversi.
• L’atto di contestazione sanzioni tributarie segue un procedimento speciale che non richiede il contraddittorio preventivo generale previsto per altri atti impositivi; il contraddittorio è previsto in una fase successiva, disciplinata dalla normativa speciale.
• Quando la decisione sul presupposto impositivo viene definita, viene meno l’interesse alla sospensione del giudizio sanzionatorio fondato su quella stessa pregiudizialità.
• Le presunzioni sono idonee a fondare il convincimento del giudice di merito se sono gravi, precise e concordanti; in cassazione non è consentita una mera rivalutazione del materiale istruttorio.

Come è indicizzato