Cassazione Civile, Ordinanza n. 01054/2025 del 16/01/2025

Esito

La controversia

Una contribuente aveva impugnato un avviso di accertamento con cui l'Ufficio le contestava l'omessa dichiarazione di una plusvalenza realizzata nel 2006 per la cessione onerosa di un terreno sito nel Comune di Modica, ritenuto suscettibile di utilizzazione edificatoria, con recupero a tassazione ai fini IRPEF e irrogazione di sanzioni. La CTR aveva accolto solo in parte l'appello della contribuente, annullando le sanzioni ma confermando la tassabilità della plusvalenza. In Cassazione la contribuente ha dedotto: (1) la violazione dell'art. 12, comma 7, L. 212/2000, sostenendo che mancasse il contraddittorio endoprocedimentale e prospettando anche questione di legittimità costituzionale della norma; (2) la violazione dell'art. 67, comma 1, lett. b), TUIR, dell'art. 7, comma 5, D.Lgs. 546/1992 e dell'art. 23 Cost., contestando che il terreno fosse edificabile e che potesse quindi generare plusvalenza imponibile, poiché ricadente in zona agricola E5 con possibilità edificatorie limitate e subordinate alla disciplina urbanistica regionale. L'Agenzia ha resistito e ha proposto ricorso incidentale, censurando l'annullamento delle sanzioni per asserita incertezza normativa oggettiva e violazione dell'art. 6, comma 2, D.Lgs. 472/1997 e dell'art. 8 D.Lgs. 546/1992.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso principale della contribuente: ha escluso che l'art. 12, comma 7, L. 212/2000 si applichi agli accertamenti 'a tavolino' e ha ritenuto infondata la questione di legittimità costituzionale; ha inoltre confermato che la cessione del terreno era idonea a generare una plusvalenza tassabile ai sensi dell'art. 67, comma 1, lett. b), TUIR, poiché l'area era comunque suscettibile di utilizzazione edificatoria secondo lo strumento urbanistico vigente, pur con vincoli e limitazioni. Ha invece accolto il ricorso incidentale dell'Agenzia, rilevando che la CTR aveva errato nel fondare l'esimente sanzionatoria su una generica incertezza interpretativa delle norme urbanistiche locali e sulla buona fede della contribuente, invece che verificare l'esistenza di un'obiettiva incertezza normativa sulla disposizione tributaria violata. Ne è derivata la cassazione parziale della sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversa composizione, limitatamente alla questione delle sanzioni, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 12, comma 7, L. n. 212 del 2000

  Il termine dilatorio di 60 giorni e il contraddittorio preventivo operano solo in caso di accessi, ispezioni e verifiche nei locali del contribuente, non negli accertamenti cd. a tavolino svolti presso gli uffici dell'Amministrazione finanziaria.

• art. 67, comma 1, lett. b), D.P.R. n. 917 del 1986

  Sono imponibili le plusvalenze realizzate con la cessione onerosa di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria secondo gli strumenti urbanistici vigenti al momento della cessione.

• art. 36, comma 2, D.L. n. 223 del 2006 convertito in L. n. 248 del 2006

  Ai fini tributari un'area è fabbricabile se utilizzabile a scopo edificatorio in base allo strumento urbanistico generale adottato dal Comune, indipendentemente dall'approvazione regionale e dall'adozione di strumenti attuativi.

• art. 7, comma 5, D.Lgs. n. 546 del 1992

  È richiamato come parametro del potere del giudice tributario di disapplicare atti amministrativi ritenuti illegittimi, ma la Corte non ravvisa la necessità di disapplicazione nel caso concreto.

• art. 23 Cost.

  È evocato dalla parte ricorrente insieme ad altre norme, ma il motivo viene ritenuto infondato.

• art. 6, comma 2, D.Lgs. n. 472 del 1997

  La non punibilità richiede obiettive condizioni di incertezza sulla portata o sull'ambito di applicazione della disposizione tributaria violata, non la mera incertezza sulle norme urbanistiche richiamate nella motivazione dell'accertamento.

• art. 8 D.Lgs. n. 546 del 1992

  È richiamato dalla ricorrente incidentale insieme all'art. 6, comma 2, D.Lgs. 472/1997, ma la Corte riconosce la fondatezza del motivo incidentale e rinvia sul punto.

• art. 384, comma 2, c.p.c.

  Consente la cassazione con rinvio limitatamente alla questione accolta.

• art. 62, comma 2, D.Lgs. n. 546 del 1992

  È richiamato quale base del rinvio al giudice tributario di secondo grado.

• art. 13, comma 1-quater, D.P.R. n. 115 del 2002

  È disposto l'obbligo dell'ulteriore contributo unificato in ragione del rigetto del ricorso principale.

• art. 11, comma 1, disp. prel. c.c.

  La nuova disciplina sul contraddittorio preventivo introdotta nel 2023 non si applica retroattivamente alla controversia.

• art. 3, comma 3, D.Lgs. n. 472 del 1997

  Il giudice del rinvio dovrà tener conto dello ius superveniens ai fini sanzionatori.

Massime di principio

• Nel processo tributario, l'art. 12, comma 7, L. 212/2000 si applica solo agli accertamenti conseguenti ad accessi, ispezioni o verifiche nei locali del contribuente; non produce invalidità dell'atto per gli accertamenti svolti senza accesso presso i locali aziendali o professionali.
• La plusvalenza derivante dalla cessione onerosa di un terreno è imponibile quando l'area è suscettibile di utilizzazione edificatoria secondo lo strumento urbanistico vigente al momento del trasferimento, anche se la destinazione edificatoria sia limitata o soggetta a vincoli.
• Ai fini dell'imposizione sulla plusvalenza, rileva la potenzialità edificatoria del suolo desumibile dalla disciplina urbanistica applicabile, non la piena libertà costruttiva né l'effettiva edificazione già consentita in senso ampio.
• L'esimente della non punibilità per obiettiva incertezza normativa richiede incertezza sulla norma tributaria violata, valutata con riferimento all'interpretazione della disposizione fiscale e non alla mera complessità o opinabilità delle norme urbanistiche o fattuali richiamate nel giudizio.
• La buona fede del contribuente, da sola, non basta ad escludere le sanzioni tributarie se manca una vera e propria obiettiva incertezza sulla portata e sull'ambito di applicazione della norma sanzionata.

Come è indicizzato