Sentenza del 08/02/2025 n. 3193 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’accertamento fiscale relativo al 2008, con cui l’Agenzia contestava alla società maggiori ricavi da compravendite immobiliari e, conseguentemente, ritenute Irpef non versate, assumendo una distribuzione di utili extrabilancio. L’accertamento considerava lo scostamento tra i corrispettivi dichiarati e i valori OMI e la differenza tra i prezzi dichiarati e gli importi dei mutui richiesti dagli acquirenti. La società sosteneva, tra l’altro, che le quotazioni OMI non bastassero senza ulteriori prove, contestava l’uso di elementi non risultanti dall’avviso, denunciava un’errata ripartizione dell’onere probatorio, richiamava la congruità rispetto agli studi di settore, l’inammissibilità dell’appello dell’Ufficio e la mancata valida sottoscrizione dell’avviso.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il secondo e il terzo motivo, rigettato il primo e dichiarato assorbito il quarto; il quinto e il sesto motivo sono stati dichiarati inammissibili. Ha cassato la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, che aveva riformato la decisione favorevole alla società della C.t.p. di Napoli, e ha rinviato alla Corte di giustizia tributaria della Campania, in diversa composizione. Il giudice di rinvio dovrà valutare se l’importo dei mutui, superiore ai corrispettivi dichiarati, sia elemento sufficientemente grave e preciso per sostenere l’accertamento, tenendo conto delle deduzioni della contribuente; dovrà inoltre regolare le spese, comprese quelle del giudizio di legittimità. Il motivo sull’appello dell’Ufficio era inammissibile perché il ricorso non ne trascriveva i motivi; quello sulla firma dell’avviso era nuovo e richiedeva verifiche fattuali non svolte nei gradi di merito. La questione degli studi di settore è rimasta assorbita. Non vi è una vittoria definitiva sul merito dell’accertamento: il ricorso è stato accolto parzialmente e la controversia rinviata.

Norme richiamate

• Art. 39, comma 1, lett. d), del D.P.R. n. 600 del 1973

  l'accertamento di un maggior reddito derivante dalla predetta cessione di beni immobili non può essere fondato soltanto sulla sussistenza di uno scostamento tra il corrispettivo dichiarato nell'atto di compravendita ed il valore normale del bene quale risulta dalle quotazioni OMI, ma richiede la sussistenza di ulteriori elementi indiziari gravi, precisi e concordanti

  Le quotazioni OMI, dopo l’eliminazione della presunzione legale, non bastano da sole a giustificare l’accertamento di maggiori ricavi. Devono essere affiancate da ulteriori elementi indiziari; anche un solo elemento può rilevare, se dotato di gravità e precisione e valutato dal giudice di merito.

• Art. 54 del D.P.R. n. 633 del 1972

  la reintroduzione, con effetto retroattivo, della presunzione semplice, ai sensi dell'art. 24, comma 5, della L. n. 88 del 2009 (legge comunitaria 2008), che ha modificato l'art. 39 del D.P.R. n. 600 del 1973 e l'art. 54 del D.P.R. n. 633 del 1972, sopprimendo la presunzione legale (relativa) di corrispondenza del prezzo della compravendita al valore normale del bene

  La disciplina applicabile non attribuisce ai valori OMI efficacia di presunzione legale di corrispondenza tra valore normale e prezzo effettivo. Le quotazioni possono concorrere alla prova presuntiva, ma non sostituire la valutazione degli ulteriori elementi.

• Art. 24, comma 5, della L. n. 88 del 2009

  l'intervento modificativo del 2009 ha così ripristinato il quadro normativo anteriore al luglio 2006.

  La modifica del 2009 ha eliminato, con effetto retroattivo, la presunzione legale fondata sul valore normale degli immobili, riportando l’accertamento alle regole delle presunzioni semplici.

• Art. 2697 c.c.

  Ed infatti, escluso il valore di presunzione legale dei valori OMI, il giudice di appello era tenuto ad effettuare una valutazione del materiale indiziario allegato dall'Agenzia, al fine di verificare se esso potesse assurgere a prova presuntiva per la convergenza di presunzioni semplici, gravi precise e concordanti, ai sensi dell'art. 39, comma 1, lett. d), del D.P.R. n. 600 del 1973.

  L’Ufficio deve fornire gli elementi che sorreggono l’accertamento; il contribuente può essere gravato della prova contraria rispetto a un ulteriore indizio concreto, come un mutuo superiore al prezzo dichiarato, ma non del compito di giustificare il solo scostamento dai valori OMI.

• Art. 115 c.p.c.

  Ha errato, quindi, la C.t.r. sia sotto il profilo della violazione dell'art. 115 c.p.c., perché ha posto a fondamento della decisione degli elementi probatori non risultanti dagli atti

  Il giudice non può fondare la decisione su elementi probatori che non risultano dagli atti del processo; nel caso concreto la sentenza aveva menzionato indagini finanziarie e precedenti compravendite non indicate nell’accertamento.

• Art. 53, comma 1, del D.Lgs. n. 546 del 1992

  in tema di contenzioso tributario, la mancanza o l'assoluta incertezza dei motivi specifici dell'impugnazione, le quali, ai sensi dell'art. 53, comma 1, del D.Lgs. n. 546 del 1992, determinano l'inammissibilità del ricorso in appello, non sono ravvisabili qualora il gravame, benché formulato in modo sintetico, contenga una motivazione interpretabile in modo inequivoco

  L’appello tributario può soddisfare il requisito di specificità anche se ripropone in modo sintetico le argomentazioni già svolte, purché dal gravame nel suo complesso emerga in modo inequivoco il dissenso rispetto alla decisione. Chi contesta in Cassazione l’ammissibilità dell’appello deve inoltre esporre in modo specifico gli atti rilevanti.

• Art. 366, comma 1, nn. 4 e 6, c.p.c.

  la deduzione della questione dell'inammissibilità dell'appello, a norma dell'art. 342 c.p.c., integrante error in procedendo, che legittima l'esercizio, ad opera del giudice di legittimità, del potere di diretto esame degli atti del giudizio di merito, presuppone pur sempre l'ammissibilità del motivo di censura, avuto riguardo al principio di specificità di cui all'art. 366, comma 1, n. 4 e n, 6, c.p.c.

  Anche quando denuncia un error in procedendo, il ricorrente deve formulare un motivo specifico e indicare o riprodurre essenzialmente gli atti necessari al controllo della censura. La Corte non può verificare l’asserita inammissibilità dell’appello se il ricorso non consente di esaminare i relativi motivi.

• Art. 342 c.p.c.

  la deduzione della questione dell'inammissibilità dell'appello, a norma dell'art. 342 c.p.c., integrante error in procedendo, che legittima l'esercizio, ad opera del giudice di legittimità, del potere di diretto esame degli atti del giudizio di merito, presuppone pur sempre l'ammissibilità del motivo di censura

  La censura relativa alla mancanza di specificità dell’appello deve essere proposta in Cassazione con un motivo ammissibile e documentato; il sindacato sugli atti non supplisce alle carenze di specificità del ricorso.

• Art. 42 del D.P.R. n. 600 del 1973

  La contestazione sulla sottoscrizione dell’avviso non è stata esaminata nel merito perché non risulta proposta nei giudizi precedenti e richiede accertamenti di fatto. La pronuncia non stabilisce quindi se l’avviso fosse validamente sottoscritto.

• Art. 7 della L. n. 212 del 2000

  La disposizione è stata invocata per contestare l’avviso, ma la relativa questione è stata dichiarata inammissibile perché nuova in sede di legittimità; la Corte non ne ha deciso il merito.

• Art. 3 della L. n. 241 del 1990

  La censura fondata sulla norma è stata dichiarata inammissibile in quanto non dedotta nei gradi di merito e collegata a verifiche fattuali sulla sottoscrizione dell’avviso.

Massime di principio

• Le quotazioni OMI sono valori medi orientativi: non dimostrano da sole che il prezzo dichiarato sia falso e non trasferiscono al contribuente l’onere di spiegare perché il proprio immobile si discosti dalla media.
• Un ulteriore indizio concreto, come un mutuo di importo sensibilmente superiore al prezzo indicato nell’atto, può concorrere anche da solo con i valori OMI a fondare una presunzione semplice. Il giudice deve però valutarne gravità e precisione nel caso concreto.
• Quando l’Ufficio documenta un indizio autonomo e specifico, il contribuente può dover fornire una spiegazione alternativa, per esempio dimostrando che il finanziamento copriva anche lavori di ristrutturazione o altre spese; tale onere non discende invece dal solo scostamento OMI.
• La decisione deve basarsi sugli elementi effettivamente contenuti negli atti e nell’accertamento: non possono essere aggiunti in sentenza indagini finanziarie o precedenti compravendite che non risultino prodotti o richiamati.
• In Cassazione, la censura sull’inammissibilità dell’appello richiede la trascrizione o l’indicazione essenziale dei motivi d’appello e degli atti rilevanti; una contestazione generica è inammissibile.
• Le questioni che richiedono accertamenti di fatto, come l’identità e i poteri del firmatario dell’avviso, devono essere sollevate tempestivamente nei giudizi di merito e documentate nel ricorso per Cassazione: non possono essere introdotte per la prima volta in sede di legittimità.