Cassazione Civile, Ordinanza n. 22668/2024 del 12/08/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di liquidazione con cui l'Ufficio, applicando l'art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986, ha riqualificato un'operazione composta da un conferimento di azienda tra una società e un'altra società del gruppo e dalla successiva cessione della partecipazione in quest'ultima, ritenendola sostanzialmente una cessione diretta di azienda/ramo d'azienda tra soggetti diversi, con conseguente richiesta di imposta di registro proporzionale anziché fissa. Le contribuente hanno impugnato la decisione della CTR che aveva confermato la riqualificazione, deducendo: nullità della sentenza per difetto di contraddittorio in appello; violazione dell'art. 20 TUR, come interpretato dalla normativa sopravvenuta; illegittimità dell'esclusione del contraddittorio endoprocedimentale; e ulteriore violazione dell'art. 20 TUR e della normativa regionale richiamata. La Suprema Corte ha ritenuto assorbente il secondo motivo, osservando che l'art. 20, nel testo come modificato dalla l. n. 205 del 2017 e chiarito in via di interpretazione autentica dalla l. n. 145 del 2018, impone di interpretare l'atto presentato alla registrazione solo sulla base del suo contenuto testuale, senza valorizzare atti collegati o elementi extratestuali. Di conseguenza, la CTR aveva erroneamente fondato la riqualificazione sull'unitarietà economica delle operazioni complessive e sul loro effetto sostanziale, criterio non più consentito nel giudizio pendente. Il ricorso è stato quindi accolto, la sentenza cassata e, non occorrendo ulteriori accertamenti in fatto, la Corte ha deciso nel merito accogliendo il ricorso originario delle contribuenti; le spese dell'intero giudizio sono state compensate per l'evoluzione normativa e l'incertezza giurisprudenziale.

Norme richiamate

• art. 20 d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  "l'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente, sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi"

  Ai fini dell'imposta di registro, l'interpretazione deve avvenire in base al solo contenuto dell'atto registrato, senza ricorrere ad elementi extratestuali o ad atti collegati; non è consentita una riqualificazione fondata sulla sostanza economica dell'operazione complessiva oltre il testo dell'atto.

• art. 1, comma 87, l. 27 dicembre 2017, n. 205

  "sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati"

  Ha modificato l'art. 20 TUR in senso testualistico, limitando l'interpretazione dell'atto registrato ai suoi elementi interni.

• art. 1, comma 1084, l. 30 dicembre 2018, n. 145

  "costituisce interpretazione autentica"

  La disposizione attribuisce efficacia retroattiva alla modifica dell'art. 20 TUR, rendendola applicabile anche agli atti anteriori ancora sub iudice.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  È stato dedotto come parametro del motivo di nullità processuale per difetto di contraddittorio, ma il relativo esame è stato assorbito.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È stato invocato per la denuncia di violazione di legge sostanziale e processuale, in particolare dell'art. 20 TUR e delle norme sul contraddittorio endoprocedimentale.

• art. 31 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato quale norma sulla trattazione del processo tributario, per sostenere la nullità dell'appello per omessa comunicazione dell'avviso di trattazione.

• art. 61 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato insieme all'art. 31 d.lgs. n. 546/1992 nel motivo di nullità del procedimento di appello.

• art. 24 Cost.

  Invocato dalle ricorrenti a tutela del diritto di difesa e del contraddittorio processuale e procedimentale.

• art. 111 Cost.

  Invocato per dedurre la violazione del giusto processo in relazione al preteso difetto di contraddittorio.

• art. 10 l. 27 luglio 2000, n. 212

  Richiamato per sostenere la necessità del contraddittorio endoprocedimentale nel procedimento di accertamento/riqualificazione.

• art. 1 l. 7 agosto 1990, n. 241

  Richiamato a sostegno dei principi di trasparenza e correttezza dell'azione amministrativa, connessi al contraddittorio procedimentale.

• art. 97 Cost.

  Invocato in relazione ai principi di buon andamento e imparzialità dell'amministrazione.

• art. 52, comma 1, lett. c), l.r. Lombardia n. 2/2006

  Richiamato nel quarto motivo in relazione alla disciplina regionale applicata alla fattispecie fiscale.

• regolamento regionale Lombardia n. 2/2006

  Citate in collegamento con la disciplina regionale invocata nel quarto motivo.

• art. 384, primo comma, ultima parte, c.p.c.

  Ha consentito alla Corte, esclusa la necessità di ulteriori accertamenti in fatto, di decidere nel merito dopo la cassazione della sentenza impugnata.

• art. 3 Cost.

  Richiamato nella giurisprudenza costituzionale riportata in motivazione sulla legittimità dell'interpretazione autentica dell'art. 20 TUR.

• art. 53 Cost.

  Richiamato nella giurisprudenza costituzionale riportata in motivazione sulla legittimità dell'interpretazione autentica dell'art. 20 TUR.

• art. 6 CEDU

  Richiamato nella motivazione costituzionale per escludere che la retroattività della norma interpretativa violi i motivi imperativi di interesse generale tutelati dalla Convenzione.

• art. 10-bis l. 27 luglio 2000, n. 212

  Citato come elemento sistematico che esclude letture antielusive dell'art. 20 TUR fondate su elementi extratestuali.

Massime di principio

• In materia di imposta di registro, l'art. 20 del TUR, come novellato e interpretato autenticamente, impone un criterio di qualificazione dell'atto fondato esclusivamente sugli elementi desumibili dal testo dell'atto presentato alla registrazione, senza possibilità di valorizzare atti collegati o circostanze extratestuali.
• La modifica dell'art. 20 TUR ad opera della l. n. 205 del 2017, chiarita come interpretazione autentica dalla l. n. 145 del 2018, si applica retroattivamente ai giudizi ancora pendenti relativi ad atti stipulati prima dell'entrata in vigore della novella.
• Non è consentito riqualificare una pluralità di operazioni negoziali come unica cessione d'azienda facendo leva sulla loro presunta unitarietà economico-sostanziale se tale ricostruzione richiede elementi esterni al contenuto dell'atto registrato.
• Quando la questione di diritto è risolta da una sopravvenuta norma di interpretazione autentica che assorbe ogni altra censura, la Corte può omettere l'esame degli ulteriori motivi e decidere nel merito senza rinvio se non sono necessari ulteriori accertamenti in fatto.

Come è indicizzato