Cassazione Civile, Ordinanza n. 11429/2026 del 28/04/2026

Esito

La controversia

A seguito di una verifica fiscale relativa all’anno d’imposta 2013, l’Amministrazione finanziaria notificava a una società di persone e ai relativi soci, per imputazione ex art. 5 TUIR, un avviso di accertamento con cui recuperava a tassazione maggiori redditi ai fini IRAP, IRPEF e IVA, oltre sanzioni, sulla base di documentazione extracontabile rinvenuta presso l’impresa e di presunti ricavi non fatturati e costi non deducibili. I contribuenti impugnavano l’atto sostenendo, in sintesi: nullità della sentenza d’appello per omessa pronuncia o motivazione sulle doglianze relative ad errori materiali e anomalie nella consultazione dei file esaminati in verifica; violazione del contraddittorio endoprocedimentale ex art. 12 l. 212/2000 e art. 41 CDFUE, assumendo che l’accertamento fosse stato effettuato presso i locali dell’impresa e che fosse sufficiente allegare le ragioni difensive potenzialmente spendibili, senza doverle "dimostrare"; illegittimità della motivazione per relationem dell’avviso, per asserita mancata notifica del PVC richiamato; carenza assoluta o apparenza di motivazione della sentenza sulla pretesa fiscale e cattivo governo delle presunzioni; infine, violazione dell’art. 53 Cost. e dell’art. 39 d.P.R. 600/1973 per la mancata determinazione induttiva anche dei costi correlati ai maggiori ricavi, con indebita richiesta di prova di inerenza e certezza dei costi.

La decisione

La Corte ha respinto i motivi primo, terzo, quarto e quinto, ritenendo: non sussistente omessa pronuncia né motivazione apparente, perché la CTR aveva chiarito la ratio decidendi valorizzando la documentazione extracontabile e l’assenza di prova contraria dei contribuenti; inammissibile la censura sulla motivazione per relationem, poiché investiva un accertamento in fatto sulla notifica del PVC e non una violazione di legge; infondate le doglianze sulla motivazione e sulle presunzioni, poiché la documentazione extracontabile legittimamente rinvenuta presso l’impresa costituisce valido elemento presuntivo e trasferisce sul contribuente l’onere della prova contraria. Ha invece accolto il secondo motivo, limitatamente ai tributi armonizzati, perché la CTR aveva erroneamente affermato che il contribuente dovesse "dimostrare" che il contraddittorio avrebbe potuto condurre a un risultato diverso, mentre il giudice di merito deve compiere una verifica probabilistica ex ante sulla concreta e ragionevole idoneità delle deduzioni difensive a incidere sull’esito del procedimento. Ha accolto anche il sesto motivo, osservando che, in tema di accertamento induttivo o analitico-induttivo, il regime dei costi non può essere trattato in modo più sfavorevole per il contribuente che disponga di una contabilità più attendibile rispetto a chi abbia una contabilità del tutto inattendibile; pertanto i costi vanno riconosciuti anche in via forfettaria secondo i criteri elaborati dalla giurisprudenza più recente. La sentenza è stata quindi cassata in relazione ai motivi accolti e la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 5 TUIR

  richiamato per l’imputazione del reddito della società di persone ai soci

• art. 12 l. 212/2000

  le garanzie del contraddittorio endoprocedimentale si applicano agli accessi, ispezioni e verifiche nei locali del contribuente, non agli accertamenti a tavolino; per i tributi armonizzati la violazione richiede anche l’allegazione concreta della possibile incidenza difensiva

• art. 41, comma 2, CDFUE

  il diritto ad essere sentiti prima dell’adozione di un provvedimento lesivo opera nei limiti della prova di resistenza nei tributi armonizzati

• art. 7 l. 212/2000

  la motivazione per relationem è legittima se l’atto richiamato è conosciuto o legalmente conosciuto dal contribuente

• art. 3 l. 241/1990

  richiamato sul dovere di motivazione del provvedimento amministrativo

• art. 112 c.p.c.

  l’omessa pronuncia sussiste solo se manca una decisione sul tema devoluto; non quando la questione sia assorbita nella motivazione complessiva

• art. 36 d.lgs. 546/1992

  la sentenza tributaria deve contenere una motivazione sufficiente e intelligibile

• art. 111 Cost.

  la motivazione è sufficiente se consente di cogliere la ratio decidendi e supera il minimo costituzionale

• art. 132 c.p.c.

  richiamato per la dedotta nullità della sentenza per carenza di motivazione

• art. 2727 c.c.

  le presunzioni devono fondarsi su fatti noti idonei a inferire il fatto ignoto

• art. 2729 c.c.

  la valutazione presuntiva va compiuta in modo non atomistico, ma secondo un apprezzamento unitario degli indizi

• art. 53 Cost.

  invocato per censurare la determinazione dei costi e la capacità contributiva effettiva

• art. 39 d.P.R. 600/1973

  in tema di accertamento induttivo, l’Ufficio deve ricostruire anche i costi in modo coerente con il metodo di accertamento adottato

• art. 109 TUIR

  superata l’originaria lettura più restrittiva: il riconoscimento forfettario dei costi è possibile anche in ipotesi di accertamento analitico-induttivo

• art. 1, comma 1, lett. e), d.lgs. 219/2023

  ha inserito l’art. 6-bis l. 212/2000 con efficacia dal 18/01/2024

• art. 6-bis l. 212/2000

  menzionato come disciplina introdotta dal legislatore sul contraddittorio preventivo

Massime di principio

• Nel giudizio tributario di legittimità non sussiste omessa pronuncia quando la sentenza d’appello, pur senza esaminare analiticamente ogni singola censura, renda chiaramente percepibile la ratio decidendi e consenta di comprendere perché le doglianze siano state respinte.
• La violazione del contraddittorio endoprocedimentale, nei tributi armonizzati, comporta invalidità dell’atto solo se il contribuente allega in concreto le difese che avrebbe potuto svolgere e il giudice verifica, con giudizio probabilistico ex ante, che tali difese avrebbero potuto ragionevolmente condurre a un esito diverso o più mite del procedimento.
• La censura relativa alla motivazione per relationem non può essere veicolata come violazione di legge quando in realtà mira a contestare un accertamento in fatto, come la prova della notifica dell’atto richiamato.
• La documentazione extracontabile rinvenuta presso l’impresa costituisce valido elemento probatorio, quantomeno presuntivo, idoneo a legittimare la rettifica del reddito; grava quindi sul contribuente l’onere di fornire una prova contraria adeguata.
• In tema di accertamento induttivo o analitico-induttivo, la determinazione dei costi non può essere più gravosa per il contribuente con contabilità attendibile rispetto a chi abbia una contabilità del tutto inattendibile: i costi vanno comunque riconosciuti secondo criteri induttivi o forfettari coerenti con il metodo prescelto dall’Ufficio.

Come è indicizzato