Cassazione Civile, Ordinanza n. 23159/2025 del 12/08/2025

Esito

La controversia

La lite nasce da un atto di contestazione e irrogazione di sanzioni amministrative tributarie per l’anno d’imposta 2010, emesso nei confronti di un soggetto ritenuto amministratore di fatto di una società qualificata come cartiera e coinvolta in una frode carosello mediante operazioni simulate di importazione. Il contribuente ha impugnato l’atto davanti al giudice tributario, contestando: la possibilità di imputargli direttamente le sanzioni alla luce dell’art. 7 del d.l. n. 269/2003; la motivazione dell’atto e della sentenza, anche in relazione al rinvio per relationem al PVC della Guardia di Finanza; la prova della sua qualità di amministratore di fatto, ritenuta fondata su presunzioni e su un uso improprio del materiale istruttorio; la dedotta violazione del ne bis in idem per la pretesa sovrapposizione con un procedimento penale; nonché l’applicazione dello ius superveniens più favorevole in materia sanzionatoria. La CTR aveva già respinto l’appello del contribuente, ritenendo congruamente motivato l’accertamento e valorizzando le risultanze della Guardia di Finanza e dell’indagine penale. In cassazione sono stati proposti otto motivi, tutti respinti o dichiarati inammissibili, perché la Corte ha ritenuto: non operante, nel caso concreto, la regola che attribuisce le sanzioni esclusivamente alla persona giuridica, quando la società sia una mera fictio e la persona fisica abbia materialmente realizzato e beneficiato della frode; sufficiente la motivazione per relationem al PVC regolarmente conosciuto; non apparente la motivazione della sentenza; inammissibili le censure che miravano a una diversa valutazione del materiale probatorio; specifico e pertanto inammissibile il motivo sul ne bis in idem; e non decisivo, in difetto di concrete allegazioni, il richiamo allo ius superveniens.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso del contribuente, confermando la sentenza della CTR che aveva già respinto l’appello avverso la decisione di primo grado e, quindi, la legittimità dell’atto di contestazione e irrogazione delle sanzioni. La Corte ha ritenuto corretta la qualificazione del ricorrente come amministratore di fatto della società cartiera e ha escluso i vizi di motivazione dedotti, la violazione delle regole sulle presunzioni e quella sul ne bis in idem. Ha inoltre osservato che le doglianze sul nuovo regime sanzionatorio erano generiche e non idonee a fondare la cassazione. Il ricorrente è stato condannato al pagamento delle spese di lite in favore dell’Agenzia delle Entrate.

Norme richiamate

• art. 7 d.l. 30 settembre 2003, n. 269 conv. in L. 24 novembre 2003, n. 326

  «Le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio di società o enti con personalità giuridica sono esclusivamente a carico della persona giuridica.»

  La regola dell’imputazione esclusiva delle sanzioni alla persona giuridica opera quando vi sia distinzione tra soggetto che agisce e soggetto che beneficia della violazione; non si applica quando la società sia una mera fictio e la persona fisica abbia agito e beneficiato materialmente dell’illecito.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È il parametro invocato per denunciare violazioni di legge sostanziale, ma non può essere usato per chiedere una rivalutazione del fatto o delle prove.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  È il parametro invocato per dedurre nullità processuali e vizi motivazionali rilevanti nei limiti del minimo costituzionale.

• art. 112 c.p.c.

  Il vizio di omessa pronuncia è escluso quando la sentenza affronti, anche implicitamente ma in modo univoco, la questione dedotta.

• art. 42 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  La motivazione dell’avviso deve indicare gli elementi essenziali della pretesa e i fatti astrattamente giustificativi, sufficienti a delimitare il thema decidendum del giudizio.

• art. 56, comma 5, d.P.R. n. 633 del 1972

  È richiamato dal ricorrente come norma di motivazione dell’atto, ma la Corte ritiene sufficiente la motivazione per relationem al PVC conosciuto dal contribuente.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546 del 1992

  La motivazione della sentenza è censurabile solo se mancante, apparente o incomprensibile; non basta la mera insufficienza argomentativa.

• artt. 2727 e 2729 c.c.

  Le presunzioni sono legittime se il fatto noto è grave, preciso e concordante; tuttavia non è vietato fondare una seconda presunzione su un fatto già accertato in via presuntiva, purché il ragionamento resti logicamente adeguato.

• art. 2697 c.c.

  Le doglianze sulla mancanza di prova non possono tradursi in una richiesta di nuova valutazione del materiale istruttorio da parte della Cassazione.

• art. 115 c.p.c.

  È richiamato dal ricorrente per sostenere la non contestazione di un fatto, ma la Corte non accoglie la censura perché il motivo richiedeva una rivalutazione del merito.

• art. 4 Protocollo n. 7 CEDU

  La censura sul ne bis in idem è dichiarata inammissibile per difetto di specificità, non essendo stati chiariti gli esiti del preteso procedimento penale parallelo.

• art. 117 Cost.

  È richiamato come parametro di conformità convenzionale della disciplina sanzionatoria, senza che la Corte ne ravvisi la violazione nel caso concreto.

• art. 3 d.lgs. n. 472 del 1997

  La deduzione dello ius superveniens non è di per sé sufficiente a ottenere la cassazione se non è specificato in concreto l’effetto favorevole sul trattamento sanzionatorio.

• art. 12 d.lgs. n. 472 del 1997

  È richiamato con l’art. 3 ai fini della richiesta di applicazione del regime sanzionatorio più favorevole, ma senza allegazioni concrete idonee a incidere sull’esito.

• art. 54 d.l. 22 giugno 2012, n. 83 conv. in L. 7 agosto 2012, n. 134

  Le modifiche hanno ristretto il sindacato di legittimità sulla motivazione al solo minimo costituzionale.

• art. 378 c.p.c.

  È la base del deposito della memoria, che introduce anche una questione di legittimità costituzionale poi non accolta.

• art. 5 d.lgs. n. 87 del 2024

  La Corte richiama il proprio recente orientamento secondo cui la nuova disciplina sanzionatoria può essere soggetta a irretroattività senza violare gli artt. 3 e 53 Cost.

• art. 53 Cost.

  È evocato in relazione alla legittimità costituzionale della disciplina sanzionatoria e della sua irretroattività.

• art. 12 Cost.

  È citato nel motivo sul ne bis in idem per richiamare l’obbligatorietà dell’azione penale, ma la Corte non esamina il merito per difetto di specificità.

Massime di principio

• In tema di sanzioni amministrative tributarie, l’art. 7 del d.l. n. 269/2003 non esclude la responsabilità della persona fisica che abbia agito per interposta società quando la società sia una mera fictio costituita per finalità illecite e la persona fisica coincida con il beneficiario materiale della frode.
• L’amministratore di fatto è il soggetto che si ingerisce in modo sistematico e completo nella gestione sociale, impartendo direttive e condizionando le scelte operative, anche in assenza di investitura formale.
• La motivazione per relationem dell’atto tributario è sufficiente se il contribuente è posto in grado di conoscere gli elementi essenziali della pretesa e di difendersi efficacemente, specie quando il PVC richiamato sia stato regolarmente conosciuto o consegnato.
• Il sindacato di legittimità sulla motivazione della sentenza è limitato al minimo costituzionale: è denunciabile solo l’assenza assoluta, l’apparenza, il contrasto irriducibile o l’incomprensibilità della motivazione, non la sua mera insufficienza.
• Le censure che, sotto il nome di violazione di legge o vizio motivazionale, mirano in realtà a ottenere una nuova valutazione del compendio probatorio sono inammissibili in cassazione.
• Nel sistema processuale civile non esiste un divieto generale di presunzioni di secondo grado; un fatto già accertato in via presuntiva può costituire il fatto noto di una ulteriore inferenza, se il ragionamento resta logicamente adeguato.
• Il motivo di ricorso sul ne bis in idem deve essere specifico: occorre indicare con precisione l’esistenza, l’oggetto e l’esito dell’eventuale procedimento penale parallelo, altrimenti la censura non è scrutinabile nel merito.
• La deduzione di uno ius superveniens più favorevole in materia sanzionatoria richiede allegazioni concrete sul caso specifico; la mera evocazione del nuovo regime non impone di per sé la cassazione della decisione impugnata.

Come è indicizzato