Cassazione Civile, Ordinanza n. 11987/2025 del 07/05/2025

Esito

La controversia

La Direzione Provinciale di Bologna aveva notificato a tre eredi di un contribuente deceduto un avviso di accertamento IRPEF, recuperando a tassazione gli interessi presuntivamente prodotti nel 2009 da somme depositate presso istituti di credito della Repubblica di San Marino. L’Ufficio aveva calcolato tali interessi al tasso previsto dall’art. 6 del D.L. n. 167 del 1990 per gli investimenti finanziari trasferiti o costituiti all’estero in violazione delle norme sul monitoraggio fiscale. I giudici di merito avevano annullato l’atto ritenendo che l’Amministrazione fosse decaduta dal potere impositivo, perché il raddoppio dei termini di accertamento di cui all’art. 12, commi 2-bis e 2-ter, del D.L. n. 78 del 2009 non sarebbe applicabile se l’Ufficio non abbia fatto uso della presunzione legale del comma 2 né irrogato la sanzione per omessa dichiarazione ex art. 4 del D.L. n. 167 del 1990. L’Agenzia delle Entrate ha quindi proposto ricorso per cassazione denunciando violazione dell’art. 6 del D.L. n. 167 del 1990 e dell’art. 12, commi 2-bis e 2-ter, del D.L. n. 78 del 2009, sostenendo che il raddoppio dei termini opera anche quando l’accertamento venga fondato su presunzioni semplici e non sulla presunzione legale di evasione, perché la ratio della disciplina è contrastare l’occultamento di disponibilità finanziarie detenute in Stati a fiscalità privilegiata e i redditi presuntivamente connessi, compresi gli interessi ad essi riferiti.

La decisione

La Corte di cassazione ha ritenuto ammissibile il ricorso, ha affermato che la disciplina del raddoppio dei termini per l’accertamento prevista dall’art. 12, commi 2-bis e 2-ter, del D.L. n. 78 del 2009 ha natura procedimentale e si applica anche quando l’Ufficio non invochi la presunzione legale di cui al comma 2, purché contesti la medesima fattispecie di redditi sottratti a tassazione avvalendosi di presunzioni semplici qualificate. Ha quindi ritenuto errata la decisione di merito che aveva escluso il raddoppio dei termini sul presupposto che mancassero sia l’uso della presunzione legale sia l’irrogazione della sanzione per omessa dichiarazione. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia-Romagna, in diversa composizione, anche per la regolazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 6 del D.L. n. 167 del 1990

  introduce una presunzione legale relativa di fruttuosità degli investimenti e delle attività finanziarie formati all’estero e non dichiarati in Italia; la Corte la richiama come norma sostanziale e come base per la ripresa a tassazione degli interessi presuntivamente prodotti.

• art. 4 del D.L. n. 167 del 1990

  norma che prevede l’obbligo di dichiarazione delle disponibilità finanziarie detenute all’estero; la Corte la menziona solo per escludere che il raddoppio dei termini dipenda dall’irrogazione della relativa sanzione.

• art. 5 del D.L. n. 167 del 1990

  prevede la sanzione per la violazione dell’obbligo di dichiarazione delle disponibilità finanziarie estere; la Corte la cita come ipotesi distinta da quella oggetto di accertamento.

• art. 12, commi 2-bis e 2-ter, del D.L. n. 78 del 2009

  le disposizioni hanno natura procedimentale e prevedono il raddoppio dei termini di decadenza per l’accertamento del reddito presuntivamente evaso e per la contestazione/irrogazione delle sanzioni; operano anche senza il ricorso alla presunzione legale del comma 2, purché l’Amministrazione contesti la medesima fattispecie con presunzioni semplici.

• art. 12, comma 2, del D.L. n. 78 del 2009

  presunzione legale di evasione per investimenti e attività finanziarie detenuti in Stati o territori a fiscalità privilegiata; la Corte osserva che la disciplina del raddoppio dei termini non presuppone necessariamente il suo utilizzo.

• art. 43 del D.P.R. n. 600 del 1973

  termine ordinario di decadenza per la notifica degli avvisi di accertamento del reddito; il suo termine è raddoppiato dalla disciplina richiamata.

• art. 57 del D.P.R. n. 633 del 1972

  termine ordinario di decadenza per gli accertamenti IVA; la Corte lo richiama come disposizione anch’essa oggetto del raddoppio dei termini in materia di attività estere non dichiarate.

• art. 20 del D.Lgs. n. 472 del 1997

  termine di decadenza e prescrizione per la notifica degli atti sanzionatori; il comma 2-ter dell’art. 12 del D.L. n. 78 del 2009 ne prevede il raddoppio.

• art. 2729, comma 1, c.c.

  la Corte riconosce che, in mancanza di applicazione retroattiva della presunzione legale, l’Ufficio può comunque fondare l’accertamento su presunzioni semplici gravi, precise e concordanti.

• art. 3 Cost.

  richiamato nel ragionamento sulla natura non procedimentale della presunzione legale, perché una lettura retroattiva pregiudicherebbe l’equilibrio costituzionale.

• art. 24 Cost.

  richiamato per sostenere che l’interpretazione non retroattiva tutela l’effettività del diritto di difesa del contribuente.

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  costituisce il parametro del motivo di ricorso per violazione di legge proposto dall’Agenzia delle Entrate.

• art. 348-ter c.p.c.

  la preclusione da doppia conforme è riferita solo ai motivi ex art. 360, n. 5, c.p.c., non anche a quelli per violazione di legge.

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  indica il rito camerale con cui è stata trattata la causa.

• art. 384, comma 2, prima parte, c.p.c.

  consente la cassazione con rinvio nel caso di accoglimento del ricorso.

• art. 385, comma 3, seconda parte, c.p.c.

  il giudice di rinvio provvede anche sulle spese del giudizio di legittimità.

• art. 62, comma 2, del D.Lgs. n. 546 del 1992

  richiamato insieme alle norme del codice di procedura civile per la cassazione con rinvio e la regolazione delle spese nel processo tributario.

Massime di principio

• La disciplina del raddoppio dei termini per l’accertamento in materia di attività finanziarie estere non dichiarate ha natura procedimentale e può operare anche se l’Ufficio non utilizza la presunzione legale di evasione, purché la contestazione riguardi la medesima fattispecie sostanziale di redditi sottratti a imposizione.
• L’Amministrazione finanziaria può fondare l’accertamento, in assenza di applicazione retroattiva della presunzione legale, su presunzioni semplici purché dotate dei requisiti di gravità, precisione e concordanza.
• La ratio delle norme sul monitoraggio fiscale e sul raddoppio dei termini è quella di rafforzare il contrasto all’occultamento di attività finanziarie collocate in Paesi a fiscalità privilegiata; tale finalità giustifica un’interpretazione estensiva dell’operatività del raddoppio.
• La preclusione derivante dalla c.d. doppia conforme opera soltanto per i motivi di ricorso per cassazione ex art. 360, n. 5, c.p.c., non per i motivi di violazione o falsa applicazione di legge.

Come è indicizzato