Cassazione Civile, Ordinanza n. 32247/2023 del 21/11/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da una serie di avvisi di accertamento emessi per IRRES, IRAP e IVA nei confronti di una società cooperativa operante nella movimentazione merci e nel facchinaggio presso operatori della GDO, a seguito di PVC che le attribuiva un ruolo di soggetto interposto nel gruppo societario, con operazioni fatturate ritenute oggettivamente inesistenti e altre soggettivamente inesistenti. La CTP aveva accolto parzialmente il ricorso per alcuni periodi d'imposta, dichiarando la decadenza dell'Ufficio e l'inapplicabilità del raddoppio dei termini per l'IRAP; la CTR aveva poi rigettato l'appello della contribuente sui restanti avvisi e l'appello incidentale dell'Ufficio sui periodi 2007-2009, ritenendo tardiva la denuncia penale e, sul merito, condividendo l'impostazione dell'Ufficio circa la fittizietà della struttura societaria e l'inesistenza delle operazioni. La contribuente ricorre per cassazione con quattro motivi: nullità della sentenza per motivazione apparente/inesistente e omesso esame delle difese; violazione delle norme sull'accertamento e sull'onere della prova, sostenendo che spettasse all'Ufficio provare l'inesistenza oggettiva delle operazioni; violazione delle norme sulla prova presuntiva per difetto di gravità e precisione del quadro indiziario; ulteriore nullità per omesso esame di rilievi minori. L'Ufficio propone ricorso incidentale deducendo violazione delle norme sul raddoppio dei termini, sostenendo che, nella disciplina previgente applicabile ratione temporis, bastasse la sussistenza di fatti costituenti obbligo di denuncia, senza necessità della sua effettiva e tempestiva presentazione.

La decisione

La Corte accoglie il primo motivo del ricorso principale della contribuente, ritenendo la motivazione della sentenza d'appello oscura e non comprensibile nel percorso logico con cui ha affermato la fittizietà della struttura societaria e l'inesistenza delle operazioni, e dichiara assorbiti gli altri motivi del ricorso principale. Accoglie anche il ricorso incidentale dell'Ufficio sul tema del raddoppio dei termini di accertamento, affermando che per gli avvisi notificati nel regime previgente rileva la presenza dei fatti costituenti obbligo di denuncia penale, non essendo necessaria la prova della effettiva presentazione della denuncia, e che la disciplina sopravvenuta non si applica retroattivamente per effetto delle clausole di salvaguardia. La sentenza impugnata viene quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 132 c.p.c.

  richiamato per la dedotta nullità della sentenza per difetto/inesistenza di motivazione

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  richiamato in relazione al requisito della motivazione della sentenza

• art. 36, comma 2, nn. 2 e 4, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  richiamato quale parametro della motivazione delle sentenze tributarie

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  richiamato per la ripresa a tassazione e la prova presuntiva in materia di imposte dirette

• art. 54 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  richiamato per l'accertamento IVA e l'onere probatorio dell'inesistenza delle operazioni

• art. 2697 c.c.

  richiamato sul riparto dell'onere della prova

• art. 2700 c.c.

  richiamato sul valore probatorio dell'atto pubblico/PVC nei limiti consentiti

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  richiamato come vizio di violazione di legge dedotto in cassazione

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  richiamato come vizio di nullità della sentenza per motivazione apparente

• art. 43, comma 3, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  nella formulazione pro tempore, disciplina il raddoppio dei termini di accertamento in presenza di fatti che impongono denuncia penale

• art. 57, comma 3, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  nella formulazione previgente, disciplina il raddoppio dei termini per l'IVA in presenza di fatti che impongono denuncia penale

• art. 2, comma 3, d.lgs. 5 agosto 2015, n. 128

  "sono comunque fatti salvi gli effetti degli avvisi di accertamento... notificati alla data di entrata in vigore del presente decreto"

  clausola di salvaguardia che impedisce l'applicazione retroattiva della disciplina sopravvenuta agli atti già notificati

• art. 1, comma 132, l. 28 dicembre 2015, n. 208

  prevede l'applicazione della nuova disciplina solo agli avvisi relativi al periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2016 e successivi

Massime di principio

• La motivazione della sentenza è solo apparente quando non consente di ricostruire il percorso logico-giuridico seguito dal giudice, in particolare quando la decisione affermi conclusioni gravi come la fittizietà di un assetto societario o l'inesistenza delle operazioni senza indicare in modo comprensibile gli elementi di fatto e il nesso argomentativo.
• In materia di accertamento tributario fondato su operazioni asseritamente inesistenti, il giudice di merito deve dare conto in modo analitico delle circostanze indiziarie valorizzate e della loro sintesi inferenziale; non è sufficiente un richiamo generico al PVC o a un quadro di presunte antieconomicità.
• Il raddoppio dei termini di accertamento, nel regime previgente, opera in presenza di fatti che fanno sorgere l'obbligo di denuncia penale, senza che sia necessario provare anche l'effettiva tempestiva presentazione della denuncia.
• La disciplina sopravvenuta che modifica il regime del raddoppio dei termini non si applica agli atti già notificati quando norme transitorie o clausole di salvaguardia ne preservano gli effetti.
• Quando il ricorrente deduce l'inesistenza oggettiva delle operazioni e contesta l'accertamento presuntivo, il giudice deve verificare sia la gravità, precisione e concordanza degli indizi sia la coerenza logica della loro utilizzazione nella ricostruzione del fatto imponibile.

Come è indicizzato