Cassazione Civile, Ordinanza n. 15072/2024 del 29/05/2024

Esito

La controversia

A seguito di attività di verifica sul monitoraggio fiscale, l'Ufficio notificava quattro avvisi di accertamento IRPEF per gli anni 2004, 2007, 2008 e 2009, recuperando a tassazione redditi non dichiarati derivanti da investimenti detenuti in un territorio a fiscalità privilegiata (Isola di Man). La CTP aveva annullato solo l'avviso relativo al 2004; la CTR del Lazio, rigettando l'appello dell'Amministrazione, aveva ritenuto decaduto l'Ufficio per il 2004 e aveva escluso l'applicabilità retroattiva delle disposizioni introdotte dall'art. 12, commi 2, 2-bis e 2-ter, del D.L. 78/2009. Con il ricorso per cassazione l'Agenzia denunciava violazione di tale disciplina, dell'art. 3 L. 212/2000 e dell'art. 12 disp. prel. c.c., sostenendo che: la presunzione legale di evasione ha natura sostanziale e non retroagisce, ma i commi sul raddoppio dei termini per accertamento e sanzioni hanno natura procedimentale e si applicano anche ai periodi d'imposta anteriori se i termini non erano ancora scaduti; inoltre, anche prima dell'entrata in vigore della presunzione legale l'Ufficio poteva valorizzare gli stessi fatti come presunzioni semplici. Il controricorrente richiamava anche il diritto UE e la libera circolazione dei capitali per opporsi alla disciplina interna.

La decisione

La Corte accoglie il ricorso nei limiti indicati in motivazione: conferma che la presunzione legale di evasione dell'art. 12, comma 2, D.L. 78/2009 non è retroattiva e quindi non può applicarsi all'annualità 2004, ma cassa la sentenza impugnata perché la CTR ha erroneamente esteso la stessa conclusione anche ai commi 2-bis e 2-ter. Tali commi, relativi al raddoppio dei termini di accertamento e di irrogazione delle sanzioni, hanno natura procedimentale e si applicano anche ai periodi d'imposta precedenti, se i termini erano ancora pendenti. La Corte esclude poi la violazione dell'art. 63 TFUE, rilevando che l'Isola di Man è inclusa nella black list richiamata dalla norma, e ritiene non necessario il rinvio pregiudiziale alla CGUE per assenza di dubbi interpretativi. La sentenza è quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 4, commi 1, D.L. n. 167 del 1990

  Norma sull'obbligo di monitoraggio fiscale e di dichiarazione delle attività finanziarie detenute all'estero, la cui violazione fonda l'irrogazione delle sanzioni tributarie.

• art. 43, comma 1, D.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato per il termine di decadenza del potere di accertamento relativo all'annualità 2004.

• art. 12, commi 2, 2-bis e 2-ter, D.L. n. 78 del 2009

  in deroga ad ogni vigente disposizione di legge

  Il comma 2 introduce una presunzione legale relativa di evasione per investimenti in Stati o territori a fiscalità privilegiata, di natura sostanziale e quindi non retroattiva; i commi 2-bis e 2-ter disciplinano invece il raddoppio dei termini per accertamento e sanzioni, con natura procedimentale e applicazione anche ai periodi anteriori se i termini non erano scaduti.

• L. n. 102 del 2009

  Legge di conversione del D.L. 78/2009.

• art. 3, L. n. 212 del 2000

  Il principio di irretroattività delle disposizioni tributarie è riferito alle norme sostanziali e non impedisce l'applicazione retroattiva delle norme procedimentali sul raddoppio dei termini.

• art. 12 disp. prel. c.c.

  Richiamato dalla ricorrente per contestare l'interpretazione della CTR in tema di irretroattività.

• art. 1, D.Lgs. n. 471 del 1997

  Norma sanzionatoria richiamata nel sistema del raddoppio delle sanzioni previsto dall'art. 12, comma 2, D.L. 78/2009.

• art. 20, D.Lgs. n. 472 del 1997

  Il termine di decadenza per l'irrogazione delle sanzioni va individuato nel maggior termine previsto per l'accertamento del tributo, tenendo conto del raddoppio dei termini.

• art. 3, comma 1, D.Lgs. n. 472 del 1997

  Il principio di irretroattività delle sanzioni non è violato perché la sanzione preesisteva e il raddoppio opera solo sul termine di esercizio del potere sanzionatorio.

• art. 5, D.L. n. 167 del 1990

  È la norma sanzionatoria originaria per l'omessa denuncia delle disponibilità finanziarie detenute all'estero.

• art. 2729, comma 1, c.c.

  I fatti possono essere valorizzati come presunzioni semplici gravi, precise e concordanti anche quando la presunzione legale non sia retroattivamente applicabile.

• art. 63 TFUE

  La libertà di circolazione dei capitali non è violata nel caso di investimenti in territori inseriti nella black list richiamata dalla disciplina nazionale.

• art. 65 TFUE

  Le deroghe alla libera circolazione dei capitali devono comunque evitare discriminazioni arbitrarie o restrizioni dissimulate.

• art. 267 TFUE

  Non ricorrono i presupposti per il rinvio pregiudiziale perché la soluzione è già chiara alla luce della giurisprudenza UE (acte clair).

• art. 385, comma 3, c.p.c.

  Le spese del giudizio di legittimità sono rimesse al giudice di rinvio.

Massime di principio

• La presunzione legale di evasione in materia di investimenti detenuti in territori a fiscalità privilegiata ha natura sostanziale e non può applicarsi retroattivamente ai periodi d'imposta anteriori alla sua entrata in vigore.
• Il raddoppio dei termini di accertamento e di irrogazione delle sanzioni previsto dalla disciplina sul monitoraggio fiscale ha natura procedimentale: si applica anche ai periodi d'imposta precedenti quando i termini non erano ancora decorsi alla data di entrata in vigore della norma.
• Anche se la presunzione legale non è retroattiva, l'Amministrazione può fondare l'accertamento sugli stessi fatti come presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti.
• Nel giudizio tributario, il principio di irretroattività della norma sanzionatoria non impedisce l'applicazione retroattiva di una disciplina che incida solo sui termini di esercizio del potere sanzionatorio, quando la sanzione sostanziale sia già prevista da una norma anteriore.
• In materia di libera circolazione dei capitali, la disciplina nazionale che prevede regole più incisive per investimenti in territori inseriti nella black list non viola automaticamente il diritto UE se trova giustificazione nell'efficacia dei controlli fiscali e non introduce discriminazioni arbitrarie.
• Il rinvio pregiudiziale alla Corte di giustizia non è necessario quando la corretta interpretazione della norma UE sia già chiarita dalla giurisprudenza e non residuino dubbi ragionevoli.
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Come è indicizzato