Cassazione Civile, Ordinanza n. 31456/2025 del 02/12/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento IVA per l'anno 2004, con il quale l'Ufficio contestava alla società l'indebita detrazione dell'imposta in relazione a operazioni di acquisto di immobili ritenute inesistenti e inserite in un asserito disegno fraudolento interno a un gruppo societario. La società aveva visto respinto il ricorso in primo grado e poi l'appello innanzi alla CTR. In cassazione ha proposto sei motivi: (1) violazione delle norme su accertamento e raddoppio dei termini, assumendo che il secondo avviso fosse in realtà un accertamento integrativo mascherato da autotutela sostitutiva, emesso per eludere i limiti temporali; (2) falsa applicazione delle norme sulla decadenza e violazione dei principi costituzionali, sostenendo che la decadenza del potere impositivo fosse rilevabile anche d'ufficio e che mancasse la denuncia ex art. 331 c.p.p. necessaria per il raddoppio dei termini; (3) ulteriore censura sulla decadenza, richiamando la disciplina sopravvenuta e la sequenza cronologica degli atti amministrativi, per affermare che il secondo avviso fosse tardivo e frutto di un uso strumentale della segnalazione di reato; (4) nullità della sentenza d'appello per motivazione apparente o comunque insufficiente, anche rispetto al dedotto difetto di riparto dell'onere della prova; (5) violazione delle norme sulla motivazione dell'atto impositivo e sullo Statuto del contribuente, per asserita impossibilità di comprendere se l'Ufficio avesse contestato l'inesistenza oggettiva/soggettiva delle operazioni o la partecipazione a un disegno fraudolento; (6) violazione dell'art. 2697 c.c., lamentando che l'Amministrazione non avesse fornito prova adeguata, precisa e concordante dell'inesistenza delle operazioni, fondata solo su anomalie contabili di altra società del gruppo e sulle modalità di pagamento del prezzo.

La decisione

La Corte ha respinto tutti i motivi. Ha qualificato la sequenza amministrativa come autotutela sostitutiva e non come accertamento integrativo: il primo avviso era stato annullato e sostituito da un nuovo atto, senza nuova valutazione del materiale probatorio e senza alterazione del presupposto impositivo; perciò non si applicava il requisito della sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi proprio dell'accertamento integrativo. Ha inoltre affermato che, per il raddoppio dei termini, nei testi applicabili ratione temporis, è sufficiente l'insorgenza dell'obbligo di denuncia penale e non la sua effettiva presentazione. Sono state respinte anche le censure sulla motivazione della sentenza di appello, ritenuta sufficientemente argomentata e specificamente riferita ai motivi di impugnazione. Il quinto motivo è stato dichiarato inammissibile perché diretto a ottenere una nuova valutazione dei fatti e perché la contestazione dell'inesistenza dell'operazione è compatibile con la sua collocazione in un disegno fraudolento. Il sesto motivo è stato parimenti inammissibile, poiché la doglianza sull'art. 2697 c.c. mirava a rivalutare il merito probatorio e comunque la violazione della norma sull'onere della prova sussiste solo se il giudice assegna l'onere alla parte sbagliata, non quando valuta erroneamente le prove. Il ricorso è stato quindi rigettato, con condanna della ricorrente alle spese.

Norme richiamate

• art. 43 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Nel regime applicabile ratione temporis, il raddoppio dei termini presuppone l'insorgenza dell'obbligo di denuncia penale per uno dei reati tributari e, per l'autotutela sostitutiva, non opera il requisito della sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi proprio dell'accertamento integrativo.

• art. 57 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  È richiamato in parallelo all'art. 43 d.P.R. 600/1973: il raddoppio dei termini opera in presenza dell'obbligo di denuncia, non della sua effettiva presentazione.

• art. 331 c.p.p.

  La Corte ribadisce che non è necessaria la formale presentazione della denuncia, essendo sufficiente l'esistenza dell'obbligo di denuncia penale ai fini del raddoppio dei termini nei testi applicabili ratione temporis.

• art. 8, comma 2, L. 11 marzo 2014, n. 23

  È richiamato dalla ricorrente, ma la Corte non lo ritiene decisivo nel caso concreto, poiché la vicenda è regolata dalla disciplina ratione temporis e dal principio sull'obbligo di denuncia.

• art. 132, primo comma, n. 4 c.p.c.

  La censura di nullità per motivazione apparente è respinta perché la sentenza impugnata ha esaminato i motivi di appello e le relative argomentazioni.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Richiamato insieme alle norme sulla motivazione della sentenza; la Corte ritiene che il requisito motivazionale sia stato rispettato.

• art. 36, comma 2, n. 2, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  La motivazione della sentenza tributaria è ritenuta sufficiente, poiché la CTR ha dato conto delle ragioni poste a base della decisione.

• art. 42 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  È invocato dalla ricorrente sulla motivazione dell'atto impositivo, ma la censura è dichiarata inammissibile perché mira alla rivalutazione dei fatti.

• art. 7 L. 27 luglio 2000, n. 212

  È richiamato in tema di motivazione dell'atto tributario; la Corte non accoglie la censura perché la questione si risolve in una diversa lettura del merito.

• art. 2697 c.c.

  La violazione dell'onere della prova si configura solo se il giudice attribuisce l'onere alla parte sbagliata; non quando, correttamente individuata la parte onerata, valuta in modo asseritamente errato gli elementi istruttori.

• art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c.

  È il parametro invocato per i motivi di violazione di legge relativi a decadenza, autotutela e onere della prova.

• art. 360, primo comma, n. 4 c.p.c.

  È il parametro invocato per la censura di nullità della sentenza per motivazione mancante o apparente.

• art. 360, primo comma, n. 5 c.p.c.

  La Corte richiama il principio per cui l'erronea valutazione del materiale probatorio è censurabile, al più, nei limiti del vizio motivazionale, non come violazione dell'art. 2697 c.c.

• art. 2969 c.c.

  La ricorrente lo invoca nel tema della rilevabilità della decadenza, ma la Corte non accoglie la doglianza.

• art. 3 Cost.

  Richiamato dalla ricorrente in chiave di uguaglianza, senza incidenza sul decisum.

• art. 97 Cost.

  Richiamato dalla ricorrente in chiave di buon andamento/imparzialità dell'azione amministrativa, senza incidenza sul decisum.

Massime di principio

• L'autotutela sostitutiva si distingue dall'accertamento integrativo: nel primo caso il precedente atto è annullato e sostituito sulla base degli stessi elementi già valutati, mentre nel secondo si aggiunge una pretesa ulteriore a un atto originario valido. Per l'autotutela sostitutiva non è richiesto il presupposto della sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi.
• Nel regime applicabile ratione temporis al raddoppio dei termini di accertamento tributario, è sufficiente che sia sorto l'obbligo di presentare denuncia penale; non occorre la prova della sua effettiva presentazione.
• La violazione dell'art. 2697 c.c. ricorre solo quando il giudice distribuisce l'onere della prova in modo errato; non quando, correttamente individuata la parte onerata, valuti in modo asseritamente scorretto le prove raccolte.
• Le censure di legittimità non possono essere usate per ottenere una nuova valutazione del merito o delle risultanze istruttorie, specie quando la doglianza è formalmente incardinata come violazione di legge ma sostanzialmente mira a contestare l'apprezzamento dei fatti.
• La motivazione della sentenza è sufficiente quando il giudice di appello richiami e prenda in esame i motivi di gravame con riferimento alle argomentazioni svolte, anche per relationem rispetto alla decisione di primo grado.

Come è indicizzato