Cassazione Civile, Ordinanza n. 22336/2021 del 05/08/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2007 emesso nei confronti di una società, con cui l'Amministrazione finanziaria contestava, a seguito di mancata risposta a questionario, un maggior reddito ai fini IRES, IRAP e IVA, oltre alle sanzioni irrogate con atto separato. La società aveva ottenuto accoglimento del ricorso in primo grado; in appello la Commissione tributaria regionale aveva confermato l'annullamento dell'atto ritenendo che l'avviso difettasse di motivazione perché non erano stati allegati i processi verbali di constatazione richiamati. Con il ricorso per cassazione l'Agenzia deduceva: 1) nullità della sentenza per violazione degli artt. 112 e 132 c.p.c. e norme processuali tributarie, sostenendo che il giudice d'appello aveva pronunciato su un vizio di motivazione dell'avviso non specificamente dedotto dalla contribuente, e che la motivazione sarebbe stata apodittica e illogica; 2) violazione della disciplina sulla motivazione degli atti tributari e degli artt. 3 L. 241/1990, 42 d.P.R. 600/1973, 25 d.lgs. 446/1997, 56 d.P.R. 633/1972 e 7 L. 212/2000, sostenendo che l'avviso era comunque motivato per relationem e che, in ogni caso, riportava in modo sintetico il contenuto essenziale dei verbali richiamati; 3) omesso esame di un fatto decisivo, consistente proprio nella riproduzione del contenuto essenziale dei verbali nell'avviso. La Corte ha esaminato in particolare il tema della motivazione per relationem degli atti impositivi e del rapporto tra allegazione dei documenti richiamati e sufficiente riproduzione del loro contenuto essenziale.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo, ha accolto per quanto di ragione il secondo motivo, ha dichiarato assorbito il terzo e, per l'effetto, ha cassato la sentenza impugnata rinviando alla Commissione tributaria regionale della Lombardia in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità. La Corte ha ritenuto corretta la regola secondo cui la motivazione per relationem è legittima se l'atto richiamato è allegato oppure se l'atto impositivo ne riproduce il contenuto essenziale; nel caso concreto, però, ha osservato che la CTR aveva erroneamente negato tale riproduzione, mentre dall'avviso risultava riportato, sia pure sinteticamente, il contenuto delle dichiarazioni rese nei verbali di contraddittorio. È stata invece ritenuta infondata la doglianza sulla pretesa ultrapetizione, perché la questione della motivazione dell'avviso era entrata nel thema decidendum già per effetto della decisione di primo grado e dell'appello dell'Ufficio.

Norme richiamate

• art. 360, comma primo, n. 4, c.p.c.

  norma evocata come parametro del vizio di nullità della sentenza per violazione di norme processuali e motivazione apparente o illogica.

• art. 112 c.p.c.

  richiamato per dedurre ultrapetizione o pronuncia su questione non devoluta.

• art. 132, comma secondo, c.p.c.

  richiamato come parametro del requisito motivazionale della sentenza.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  richiamato a sostegno della censura sulla motivazione della sentenza.

• art. 18 d.lgs. n. 546/1992

  richiamato tra le norme processuali tributarie asseritamente violate.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546/1992

  richiamato per la struttura della sentenza tributaria.

• art. 61 d.lgs. n. 546/1992

  richiamato nel primo motivo in relazione all'appello nel processo tributario.

• art. 360, comma primo, n. 3, c.p.c.

  parametro del motivo di ricorso per violazione e falsa applicazione di norme di diritto sostanziale e processuale.

• art. 3 L. n. 241/1990

  richiamato come norma generale sulla motivazione dei provvedimenti amministrativi.

• art. 42 d.P.R. n. 600/1973

  richiamato quale disciplina della motivazione dell'avviso di accertamento.

• art. 25 d.lgs. n. 446/1997

  richiamato in relazione all'accertamento ai fini IRAP.

• art. 56 d.P.R. n. 633/1972

  richiamato in relazione all'accertamento ai fini IVA.

• art. 7 L. n. 212/2000

  richiamato come norma sul diritto del contribuente alla motivazione dell'atto tributario.

• art. 360, comma primo, n. 5, c.p.c.

  richiamato per il motivo di omesso esame di un fatto decisivo.

Massime di principio

• La motivazione per relationem degli atti tributari è legittima solo se l'atto o documento richiamato è allegato all'atto notificato oppure se quest'ultimo ne riproduce il contenuto essenziale, in modo da consentire al contribuente e al giudice di comprendere la pretesa e controllarne la legittimità.
• Per contenuto essenziale dell'atto richiamato deve intendersi l'insieme degli elementi necessari e sufficienti a sostenere la motivazione del provvedimento, con indicazione di oggetto, contenuto e destinatari, così da rendere identificabili le parti rilevanti dell'atto richiamato.
• In sede di legittimità, una censura di ultrapetizione o di mancata corrispondenza tra domanda e decisione è infondata se la questione ritenuta decisa dal giudice di merito era già entrata nel thema decidendum per effetto della decisione di primo grado e delle difese svolte in appello.
• Ai fini della motivazione degli avvisi di accertamento, non è decisiva la mera circostanza che i verbali richiamati non siano allegati, se il loro contenuto essenziale risulta comunque riportato nell'atto impositivo in forma sufficiente a rendere intellegibile la pretesa fiscale.
• La coincidenza della persona fisica che ha reso dichiarazioni in sede di contraddittorio non comporta automaticamente l'estensione degli effetti conoscitivi o difensivi da una persona giuridica ad un'altra, dovendo restare distinta l'autonomia dei soggetti coinvolti.

Come è indicizzato