Cassazione Civile, Ordinanza n. 41803/2021 del 28/12/2021

Esito

La controversia

La lite origina da un avviso di accertamento emesso per l'anno 2005 nei confronti di una società, per omessa contabilizzazione di polizze fideiussorie rilasciate dalla stessa. La Commissione tributaria provinciale aveva accolto il ricorso della contribuente, e la Commissione tributaria regionale aveva poi rigettato l'appello dell'Agenzia, ritenendo illegittimo l'accertamento per violazione dell'art. 12, comma 2, della L. n. 212/2000, perché al momento dell'inizio della verifica non sarebbero state spiegate al contribuente le ragioni dell'accesso. L'Agenzia ricorre per cassazione con tre motivi: (1) sostiene che l'art. 12 L. 212/2000 riguarda solo le modalità della verifica e non impone un onere di motivazione preventiva delle ragioni che determinano l'intervento, essendo sufficiente che vi siano effettive esigenze di indagine; (2) deduce, in subordine, che un'eventuale incompleta esplicitazione delle ragioni della verifica non comporta nullità dell'avviso, non essendo prevista dalla legge una sanzione espressa; (3) contesta il richiamo operato dal giudice d'appello ai principi generali della L. n. 241/1990, richiamando l'art. 24 e comunque la specialità del procedimento tributario. Nel corso del giudizio di legittimità la Corte affronta anche profili di ritualità della notifica del ricorso, effettuata alla società trasferita all'estero e al domiciliatario/procuratore nel giudizio di primo grado.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle entrate. Dopo aver ritenuto rituale la notifica del ricorso per cassazione alla società trasferita all'estero e al domiciliatario, ha affermato che i tre motivi, esaminati congiuntamente, erano fondati: l'art. 12 della L. n. 212/2000 impone sì obblighi informativi all'inizio della verifica, ma non commina la nullità dell'avviso in caso di loro inosservanza; non esiste un generale obbligo di contraddittorio endoprocedimentale nella fase di mera raccolta degli elementi di prova per i tributi non armonizzati; l'acquisizione irrituale di elementi utili non ne comporta l'inutilizzabilità in assenza di una specifica previsione; la L. n. 241/1990 ha applicazione solo residuale nel procedimento tributario, che è disciplinato da norme speciali e dallo Statuto del contribuente. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Sicilia in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 12 L. 27 luglio 2000, n. 212

  prevede obblighi informativi quando inizia la verifica fiscale, ma tali obblighi non sono assistiti da una sanzione espressa di nullità dell'avviso di accertamento; non si ricava da tale norma un generale onere di preavviso sulle ragioni sostanziali della verifica.

• art. 1 L. 7 agosto 1990, n. 241

  i principi di imparzialità, pubblicità e trasparenza del procedimento amministrativo non si applicano automaticamente e integralmente al procedimento tributario, che resta regolato in via prioritaria da norme speciali.

• art. 24 L. 7 agosto 1990, n. 241

  la legge sul procedimento amministrativo esclude la propria applicazione ai procedimenti tributari, nei quali restano ferme le norme speciali.

• art. 13 L. 7 agosto 1990, n. 241

  conferma espressamente che le disposizioni partecipative della L. n. 241/1990 non si applicano ai procedimenti tributari.

• art. 52 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  richiamato dall'Agenzia come norma di disciplina degli accessi e delle verifiche IVA.

• art. 63 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  richiamato dall'Agenzia nel quadro delle verifiche fiscali in materia IVA.

• art. 33 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  richiamato dall'Agenzia quale base normativa dei poteri di accertamento e controllo.

• art. 3 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  richiamato dall'Agenzia nel contesto dei principi in tema di accertamento.

• art. 42 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  indicato come disciplina propria dell'avviso di accertamento in materia di imposte dirette.

• art. 56 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  indicato come disciplina propria dell'avviso di accertamento in materia IVA.

• art. 145 c.p.c.

  la notifica agli enti può essere effettuata alternativamente presso la sede della società o nei confronti della persona fisica che la rappresenta.

• art. 170 c.p.c.

  richiamato per chiarire che la disciplina delle notifiche endoprocessuali non si sovrappone alla notificazione dell'impugnazione.

• art. 330 c.p.c.

  si applica alla notificazione del ricorso per cassazione, consentendo la notifica presso il procuratore costituito o il domicilio eletto.

• art. 17 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  la disciplina tributaria delle notifiche opera nei gradi di merito, ma non esclude l'applicazione dell'art. 330 c.p.c. nel giudizio di cassazione.

• art. 1, comma 2, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  consente il richiamo alle norme processuali codicistiche ove non derogate dalla disciplina speciale tributaria.

• art. 49 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  richiamato come norma di raccordo con il codice di procedura civile.

• art. 2945 c.c.

  citato nel ragionamento sulla mancata estinzione della società a seguito del trasferimento della sede all'estero.

• art. 2437, comma 1, lett. c), c.c.

  richiamato per argomentare sulla continuità giuridica della società trasferita all'estero.

• art. 2473, comma 1, c.c.

  richiamato per il medesimo profilo di continuità dell'ente societario dopo il trasferimento all'estero.

• art. 10 r.d. 16 marzo 1942, n. 267

  evocato per escluderne l'applicazione al caso di trasferimento all'estero della sede sociale, che non coincide con la cessazione dell'impresa.

• artt. 41, 47 e 48 Carta dei diritti fondamentali dell'Unione europea

  richiamati per il solo perimetro dei tributi armonizzati, nei quali può operare un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale.

Massime di principio

• L'art. 12 dello Statuto del contribuente impone all'amministrazione obblighi informativi all'avvio della verifica, ma la loro violazione non determina di per sé la nullità dell'avviso di accertamento se la legge non prevede espressamente tale sanzione.
• Nel procedimento tributario non esiste un obbligo generale e anticipato di contraddittorio endoprocedimentale nella fase di mera raccolta degli elementi istruttori; per i tributi non armonizzati l'invalidità dell'atto consegue solo nei casi previsti dalla legge, mentre per i tributi armonizzati opera il diverso principio eurounitario del contraddittorio preventivo sull'atto lesivo finale.
• L'acquisizione irrituale di documenti o dati da parte dell'amministrazione finanziaria non comporta automaticamente la loro inutilizzabilità nel processo tributario, salvo specifiche preclusioni normative.
• La legge n. 241 del 1990 ha valore solo residuale nel sistema tributario: il procedimento impositivo è disciplinato prima dalle norme speciali fiscali e dallo Statuto del contribuente, e solo in mancanza di regole specifiche si ricorre ai principi generali del procedimento amministrativo.
• Nel giudizio di cassazione, la notifica dell'impugnazione segue l'art. 330 c.p.c. e può essere validamente eseguita presso il procuratore/domiciliatario o presso la sede della società; la società trasferita all'estero non perde automaticamente la capacità processuale né la legittimazione a stare in giudizio.
• Quando la notifica è eseguita presso uno studio professionale, la consegna a un collaboratore o ad altra persona addetta allo studio è valida, salvo prova contraria di chi contesti la ritualità della notificazione.

Come è indicizzato