Cassazione Civile, Ordinanza n. 17244/2023 del 15/06/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da una serie di avvisi di accertamento ICI per le annualità 2006, 2007 e 2008 relativi a fabbricati e manufatti funzionali a centrali idroelettriche ubicati nel territorio comunale e non iscritti in catasto con autonoma rendita. Il Comune sosteneva che alcuni beni non fossero stati dichiarati ai fini ICI e che dovessero essere tassati come immobili di categoria D, con applicazione di sanzioni per omessa dichiarazione; la società contestava invece sia la motivazione e la prova della pretesa, sia il metodo di stima adottato dall’ente, ritenendo che il Comune avesse utilizzato criteri non consentiti e che, comunque, fossero dovute le esimenti sanzionatorie per obiettiva incertezza normativa. In cassazione il Comune deduceva, in sintesi, che non fosse maturata la decadenza per l’annualità 2006, che la fattispecie integrasse omessa dichiarazione e non infedele dichiarazione, e che le sanzioni non dovessero essere eliminate ma eventualmente rideterminate; la società deduceva carenza di motivazione degli avvisi, difetto di prova sulla congruità dei valori stimati, erronea applicazione dell’art. 5 d.lgs. 504/1992 e mancato riconoscimento dell’incertezza normativa obiettiva che esclude le sanzioni. La CTR aveva accolto solo in parte l’appello della società, ritenendo decaduto il Comune per il 2006 e non dovute le sanzioni per omessa dichiarazione.

La decisione

La Cassazione ha riunito i ricorsi. Ha rigettato il primo motivo della società sulla motivazione degli avvisi e il secondo motivo sull’onere della prova; ha rigettato anche il quarto motivo della società, escludendo l’eccesso di potere del Comune nel determinare la base imponibile per immobili non ancora accatastati. Ha invece accolto il terzo motivo della società, censurando l’illegittimo ricorso, per le annualità 2007 e 2008, a un criterio di valorizzazione non conforme all’art. 5, comma 3, d.lgs. 504/1992, nonché il quinto motivo, riconoscendo la sussistenza di obiettiva incertezza normativa ai fini dell’esclusione delle sanzioni. Ha accolto il primo motivo del Comune sulla decadenza per l’annualità 2006, affermando che il termine non era ancora spirato. Il secondo e terzo motivo del Comune sono stati in sostanza disattesi perché la Corte ha riconosciuto che la fattispecie non era omessa dichiarazione ma ha comunque escluso la decadenza per il 2006; inoltre non ha condiviso la pretesa di mantenere le sanzioni. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla giustizia tributaria regionale, che dovrà riesaminare la lite uniformandosi ai principi affermati, anche tenendo conto della rendita attribuita dall’Agenzia delle Entrate nel 2014 per le annualità 2007 e 2008. Le spese sono state rimesse al giudice di rinvio.

Norme richiamate

• art. 335 c.p.c.

  I ricorsi separatamente proposti avverso la stessa sentenza vanno riuniti.

• art. 360, comma primo, n. 3, c.p.c.

  È il parametro di legittimità richiamato per le censure di violazione e falsa applicazione di legge.

• art. 1, comma 161, L. 296/2006

  Gli avvisi di accertamento in rettifica e d'ufficio devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione o il versamento sono stati o avrebbero dovuto essere effettuati

  Ha sostituito la previgente disciplina dei termini per i tributi locali e si applica anche ai rapporti pendenti al 1° gennaio 2007.

• art. 1, comma 171, L. 296/2006

  Il nuovo regime dei termini di accertamento opera anche per i rapporti d’imposta ancora pendenti alla data di entrata in vigore della legge.

• art. 10, comma 4, d.lgs. 504/1992

  Per l’ICI la dichiarazione va presentata entro il termine della dichiarazione dei redditi relativa all’anno in cui il possesso ha avuto inizio; le variazioni vanno denunciate entro il medesimo termine dell’anno in cui si sono verificate.

• art. 14, comma 1, d.lgs. 504/1992

  Disciplina le sanzioni per omessa dichiarazione nell’ambito dell’ICI.

• art. 14, comma 2, d.lgs. 504/1992

  Rileva nel regime sanzionatorio delle violazioni ICI, distinto tra omessa e infedele dichiarazione.

• art. 5, comma 3, d.lgs. 504/1992

  Per i fabbricati di categoria D non ancora iscritti in catasto la base imponibile va determinata con il criterio del valore contabile.

• art. 5, comma 4, d.lgs. 504/1992

  Il criterio della rendita presunta per fabbricati non accatastati non è più applicabile, per le annualità successive, a seguito delle abrogazioni richiamate dalla Corte.

• art. 11, comma 3, d.lgs. 504/1992

  La pregressa potestà comunale di rettifica/accertamento d’ufficio sul criterio della rendita presunta è venuta meno nei limiti evidenziati dalla Corte.

• art. 7, L. 212/2000

  È richiamato in tema di motivazione degli avvisi di accertamento; la Corte ritiene sufficiente la conoscibilità della pretesa nei suoi elementi essenziali.

• art. 11, comma 2-bis, d.lgs. 504/1992

  Richiamato dalla società per la motivazione degli atti impositivi e la disciplina dell’accertamento ICI.

• art. 2697 c.c.

  La violazione dell’onere della prova è configurabile solo quando il giudice attribuisca l’onere a parte diversa da quella onerata, non quando si contesti la valutazione delle prove.

• art. 6, comma 2, d.lgs. 472/1997

  Rileva nel tema delle sanzioni tributarie e dell’esimente di obiettiva incertezza normativa.

• art. 8, d.lgs. 546/1992

  Richiamato per la disapplicazione delle sanzioni in presenza di obiettiva incertezza normativa.

• art. 10, comma 3, L. 212/2000

  La Corte collega la norma all’esclusione delle sanzioni in caso di obiettiva incertezza interpretativa.

• art. 2, d.lgs. 504/1992

  Ai fini ICI per fabbricato si intende l’unità immobiliare iscritta o iscrivibile in catasto; quindi sono tassabili anche gli impianti suscettibili di accatastamento.

• art. 53 Cost.

  La mancata o parziale dichiarazione non può tradursi in una irragionevole esenzione dal tributo in contrasto con la capacità contributiva.

• art. 335 c.p.c.

  Rileva per la riunione dei ricorsi paralleli avverso la medesima decisione.

• art. 384, comma 2, c.p.c.

  La causa è stata rinviata al giudice di merito per nuovo esame conformemente ai principi di diritto affermati.

• art. 1, comma 335, L. 311/2004

  Attribuisce ai comuni il potere di richiedere la revisione del classamento in determinate ipotesi.

• art. 1, comma 336, L. 311/2004

  Consente ai comuni di richiedere ai titolari di diritti reali l’aggiornamento catastale degli immobili non dichiarati o non coerentemente classati, ferma la competenza dell’Agenzia del territorio.

• art. 74, L. 342/2000

  È richiamato nel quadro della disciplina degli atti di attribuzione e modificazione della rendita catastale.

Massime di principio

• Per i fabbricati di categoria D non ancora iscritti in catasto, la base imponibile ICI va determinata secondo il criterio legale del valore contabile previsto dalla disciplina vigente; il comune non può sostituirlo con criteri diversi, come la mera stima fondata su valori similari, quando la norma impone il riferimento ai valori contabili.
• Dalla soppressione del criterio della rendita presunta per i fabbricati non accatastati discende che, per le annualità successive all’intervento abrogativo, l’ente impositore non può continuare ad applicare quel parametro per accertare l’ICI.
• La mancata o incompleta dichiarazione catastale o ICI di parti di un complesso immobiliare suscettibile di accatastamento non esclude la tassabilità del bene né può trasformarsi in una esenzione di fatto dal tributo.
• Il giudice di legittimità censura la violazione dell’art. 2697 c.c. solo quando il giudice di merito abbia invertito l’onere della prova; non è invece deducibile con tale motivo la mera contestazione della valutazione del materiale probatorio.
• L’obbligo di motivazione degli avvisi ICI è soddisfatto quando il contribuente sia posto in condizione di conoscere la pretesa nei suoi elementi essenziali e di difendersi efficacemente sull’an e sul quantum.
• La decadenza dell’ente locale dall’accertamento va calcolata distinguendo tra dichiarazione omessa e dichiarazione presentata con omesso versamento: nel primo caso il termine decorre da quando la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata, nel secondo da quando il tributo avrebbe dovuto essere pagato.
• L’esimente dell’obiettiva incertezza normativa si applica quando il quadro normativo e interpretativo non consenta, all’esito di un corretto percorso ermeneutico, di individuare con sicurezza la regola applicabile; in tale ipotesi le sanzioni non possono essere irrogate.

Come è indicizzato