Cassazione Civile, Ordinanza n. 28592/2021 del 18/10/2021

Esito

La controversia

L'Amministrazione finanziaria aveva emesso un avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2003 contestando alla contribuente il mancato versamento di Irpeg, Irap e Iva, assumendo che l'ente svolgesse attività commerciale nell'ambito del servizio idrico integrato. La Commissione tributaria provinciale aveva accolto il ricorso della contribuente ritenendo che l'ente si limitasse all'approvvigionamento idrico in favore dei Comuni consorziati, mentre la distribuzione agli utenti sarebbe stata svolta dai Comuni stessi. La Commissione tributaria regionale aveva confermato tale impostazione. Con il ricorso per cassazione l'Agenzia denunciava: 1) violazione dell'art. 4, comma 1, lett. f), l. n. 36/1994, lamentando che non fosse stato correttamente valorizzato lo statuto e la convenzione con i Comuni, dai quali sarebbe emerso lo svolgimento del servizio idrico integrato e quindi di attività d'impresa; 2) violazione degli artt. 2195 e 2247 c.c., sostenendo che la natura commerciale andava desunta dalla previsione statutaria e dalla teorica possibilità di svolgimento dell'attività, non dalla concreta modalità di esercizio, e che rilevava l'economicità della gestione; 3) violazione degli artt. 87 e 88 T.U.I.R., degli artt. 22 e 25 l. n. 142/1990 e dell'art. 113 d.lgs. n. 267/2000, sostenendo che la gestione del servizio idrico integrato comportasse soggettività passiva per Irpeg, Irap e Iva e che l'assenza di scopo di lucro non escludesse la commercialità della prestazione.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso solo in parte. Ha ritenuto infondati i motivi nella parte relativa all'Irpeg, poiché i consorzi tra enti locali erano esclusi dall'imposta diretta ex art. 74 d.P.R. n. 917/1986, senza necessità di indagare la natura commerciale dell'attività. Ha invece ritenuto fondati i motivi relativi a Irap e Iva: per l'Irap ha affermato che i consorzi tra enti locali possono esserne soggetti passivi quando esercitino un'attività autonomamente organizzata diretta alla produzione o allo scambio di beni o alla prestazione di servizi; per l'Iva ha rilevato che il giudice di merito non aveva verificato se l'attività svolta integrasse una prestazione di servizi onerosa in favore dei consorziati, con nesso diretto tra servizio e contributo consortile. La sentenza impugnata è stata quindi cassata nei limiti indicati e la causa rinviata alla Commissione tributaria regionale, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  è il vizio dedotto in cassazione per violazione e falsa applicazione di legge

• art. 4, comma 1, lett. f), l. n. 36/1994

  la ricorrente lo invocava per sostenere che l'attività di servizio idrico integrato integrasse attività commerciale

• art. 2195 c.c.

  richiamato per la nozione di imprenditore commerciale

• art. 2247 c.c.

  richiamato dalla ricorrente per contestare la qualificazione dell'attività dell'ente

• art. 87 d.P.R. n. 917/1986

  richiamato nel quadro della disciplina delle imposte dirette, poi coordinato con l'art. 74

• art. 88 d.P.R. n. 917/1986

  la Corte ne ricostruisce la portata previgente e la relazione con l'art. 87, evidenziando l'esclusione dall'imposta per i soggetti ivi indicati

• art. 74 d.P.R. n. 917/1986

  esclude in radice i consorzi tra enti locali dalla soggettività passiva IRPEG/IRES, senza indagine sulla commercialità dell'attività

• art. 22, l. n. 449/1997

  ha inserito tra i soggetti esclusi dall'imposta i consorzi tra enti locali, facendo venir meno la distinzione tra consorzi-funzione e consorzi-aziende speciali ai fini Irpeg

• art. 2 d.lgs. n. 446/1997

  il presupposto IRAP è l'esercizio abituale di attività autonomamente organizzata; per gli enti e le società l'attività esercitata costituisce comunque presupposto d'imposta

• art. 3, comma 1, lett. e-bis, d.lgs. n. 446/1997

  individua tra i soggetti passivi IRAP le amministrazioni pubbliche, incluse quelle con i loro consorzi e associazioni

• art. 1, comma 2, d.lgs. n. 29/1993

  definisce le amministrazioni pubbliche, includendo i consorzi e le associazioni tra enti locali

• art. 10-bis d.lgs. n. 446/1997

  regola i criteri di determinazione del valore della produzione netta per i soggetti pubblici, distinguendo a seconda dello svolgimento di attività commerciale

• art. 17 d.P.R. n. 633/1972

  indica che la soggettività passiva IVA va individuata in relazione alle operazioni imponibili effettuate

• art. 4 d.P.R. n. 633/1972

  le cessioni e prestazioni rese da enti pubblici e privati, compresi i consorzi, sono imponibili quando effettuate nell'esercizio di attività commerciali o agricole; la Corte lo legge alla luce della prestazione di servizi resa dal consorzio ai consorziati

• art. 4, par. 5, direttiva 77/388/CEE

  gli organismi di diritto pubblico sono esclusi dall'IVA per le attività svolte in quanto pubbliche autorità, salvo distorsioni di concorrenza; la Corte richiama i criteri elaborati dalla giurisprudenza UE

• art. 113 d.lgs. n. 267/2000

  richiamato dalla ricorrente nel sostenere la natura del servizio pubblico locale gestito dall'ente

• art. 22 l. n. 142/1990

  richiamato dalla ricorrente nel quadro della disciplina dei servizi pubblici locali

• art. 25 l. n. 142/1990

  richiamato dalla ricorrente per la qualificazione del consorzio come azienda speciale

Massime di principio

• Ai fini delle imposte dirette, i consorzi tra enti locali sono esclusi dalla soggettività passiva IRPEG/IRES per effetto della previsione normativa che li annovera tra i soggetti non assoggettati all'imposta, senza che sia necessario indagare se l'attività concretamente svolta sia commerciale o istituzionale.
• La verifica della natura commerciale dell'attività di un consorzio tra enti locali non può essere utilizzata per superare l'esenzione espressamente prevista per le imposte dirette.
• Ai fini IRAP, i consorzi tra enti locali possono essere soggetti passivi quando svolgano un'attività autonomamente organizzata diretta alla produzione o allo scambio di beni o alla prestazione di servizi; la soggettività passiva non dipende dalla qualificazione commerciale dell'ente in senso stretto.
• Ai fini IVA, occorre verificare in concreto se l'operazione resa dal soggetto pubblico o dal consorzio integri una prestazione di servizi a titolo oneroso, con nesso diretto tra servizio reso e corrispettivo ricevuto; il rilievo economico del corrispettivo è irrilevante, potendo esso essere pari, superiore o inferiore ai costi.
• L'attività svolta da un ente pubblico o da un consorzio va valutata secondo il regime giuridico concreto applicato: l'esenzione IVA per attività svolte 'in quanto pubbliche autorità' opera solo quando l'ente agisca nell'ambito del proprio regime autoritativo e non come operatore economico.

Come è indicizzato