Cassazione Civile, Ordinanza n. 28560/2021 del 18/10/2021

Esito

La controversia

Una società aveva impugnato il provvedimento con cui l'Agenzia delle Entrate aveva revocato la sua autorizzazione a effettuare operazioni intracomunitarie, con conseguente cancellazione dalla banca dati VIES. La Commissione tributaria provinciale aveva respinto il ricorso, mentre la Commissione tributaria regionale aveva accolto l'appello della società, dichiarando nulla la revoca perché il provvedimento non faceva riferimento, nella sua motivazione, alle operazioni con società polacche non iscritte al VIES emerse solo in giudizio, e perché non risultava dimostrata l'esistenza di crediti tributari insoluti relativi a tali condotte. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con quattro motivi, sostanzialmente riconducibili a due censure principali: da un lato, la CTR avrebbe erroneamente ritenuto necessaria la prova di un credito tributario certo e definitivo, mentre la disciplina richiede soltanto elementi di rischio o criticità; dall'altro, la CTR avrebbe errato nel considerare inammissibile la motivazione resa in giudizio a chiarimento del provvedimento, e nel ritenere coperta da giudicato interno la questione dei ruoli non pagati, nonostante la decisione di primo grado fosse integralmente favorevole all'Amministrazione su quel punto.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha affermato che, in tema di atti dell'amministrazione finanziaria, è consentita nel processo tributario l'integrazione dei presupposti di fatto e delle ragioni giuridiche di un provvedimento succintamente motivato, purché ciò non pregiudichi il diritto di difesa del contribuente o quando le ragioni fossero già percepibili nella fase procedimentale. Ha inoltre chiarito che la disciplina sulla revoca dell'iscrizione VIES non richiede necessariamente un credito tributario certo e definitivo, essendo sufficienti anche elementi di criticità e rischio, e che non sussisteva il giudicato interno sulla diversa ragione della revoca relativa ai ruoli non pagati, poiché l'Agenzia era risultata totalmente vittoriosa in primo grado e non aveva l'onere di appellare. La sentenza della CTR è stata quindi cassata con rinvio alla CTR della Lombardia in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 35, comma 15-quater, D.P.R. n. 633 del 1972

  "Con provvedimento del direttore dell'Agenzia delle Entrate sono stabiliti i criteri e le modalità di inclusione delle partite IVA nella banca dati dei soggetti passivi che effettuano operazioni intracomunitarie"

  La norma, letta insieme al provvedimento attuativo, non richiede necessariamente un credito tributario certo e definitivo, ma consente la revoca dell'autorizzazione VIES anche in presenza di altri elementi di criticità e rischio per l'Erario.

• art. 7, comma 1, L. n. 212 del 2000

  "Gli atti dell'amministrazione finanziaria sono motivati secondo quanto prescritto dall'articolo 3 della legge 7 agosto 1990, n. 241"

  Gli atti tributari devono indicare presupposti di fatto e ragioni giuridiche, ma una motivazione succinta può essere poi specificata in giudizio se non comprime il diritto di difesa e se le ragioni erano già percepibili.

• art. 3 L. n. 241 del 1990

  È richiamato come parametro della motivazione amministrativa; il divieto di integrazione postuma non è assoluto e va valutato in funzione della tutela difensiva del destinatario.

• art. 2 D.Lgs. n. 546 del 1992

  Richiamato nel motivo di ricorso in connessione con la motivazione del provvedimento e il giudizio tributario.

• art. 42 D.P.R. n. 600 del 1973

  La Corte precisa che non è la norma applicabile al caso, poiché riguarda l'avviso di accertamento e il relativo obbligo di motivazione in funzione del controllo immediato.

• artt. 49 e 50 D.Lgs. n. 546 del 1992

  Richiamati in relazione al giudicato interno e all'onere di impugnazione, ma la Corte esclude che vi fosse giudicato sulla diversa ragione posta a base del provvedimento.

• art. 323 cod. proc. civ.

  Richiamato nel motivo relativo al giudicato interno; la Corte esclude che la questione dei ruoli non pagati fosse coperta da giudicato.

Massime di principio

• Nel processo tributario è ammissibile che l'amministrazione specifichi in giudizio i presupposti di un provvedimento motivato in modo succinto, purché l'integrazione non trasformi un atto del tutto privo di motivazione in un atto validamente sorretto solo ex post e purché non sia lesa la difesa del contribuente.
• Il divieto di motivazione postuma non ha portata assoluta: occorre distinguere tra atto del tutto immotivato, che resta invalido, e atto con motivazione insufficiente ma idonea a rendere percepibile la ragione ultima della decisione, per il quale può operare una specificazione in giudizio.
• Per la revoca dell'autorizzazione all'effettuazione di operazioni intracomunitarie e l'esclusione dal VIES, non è necessario che l'amministrazione provi un credito tributario certo e definitivo; sono sufficienti elementi rappresentativi di criticità e rischio, anche solo potenziale, secondo la disciplina attuativa.
• Il giudicato interno non può essere ravvisato su una mera ragione giustificativa del provvedimento amministrativo quando la sentenza di primo grado ha già dato integrale ragione all'amministrazione e non vi era un capo sfavorevole da impugnare.
• Quando il primo giudice ha respinto integralmente l'impugnazione del contribuente su una determinata base argomentativa, l'amministrazione vittoriosa non ha l'onere di proporre appello incidentale per preservare ulteriori ragioni poste a fondamento dell'atto amministrativo.

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