Cassazione Civile, Ordinanza n. 31972/2021 del 05/11/2021

Esito

La controversia

L'Amministrazione finanziaria aveva emesso nei confronti del contribuente un atto di recupero per l'anno d'imposta 2008, relativo a crediti d'imposta indebitamente utilizzati in compensazione da una società, con applicazione di sanzioni. Il ricorso del contribuente era stato accolto in primo grado, ma la CTR aveva riformato la decisione, ritenendo da un lato che la tardiva costituzione del contribuente in appello avesse comportato la rinuncia a contestare l'atto e la definitività del recupero, e dall'altro che il contribuente dovesse essere considerato amministratore di fatto della società, con conseguente legittimità dell'imposizione e delle sanzioni a suo carico. In cassazione il contribuente ha dedotto, in sintesi: l'inammissibilità dell'appello dell'Ufficio per difetto di specificità; l'erronea applicazione delle preclusioni processuali alla contestazione della propria legittimazione passiva sostanziale; l'illegittimità dell'attribuzione al ricorrente delle imposte e sanzioni della società; l'erronea ritenuta definitività dell'atto per effetto della tardiva costituzione; la violazione del giudicato interno sulla mancata specifica impugnazione del capo relativo all'amministrazione di fatto; l'omesso esame dell'insussistenza della qualifica di amministratore di fatto. Il contribuente ha inoltre invocato un giudicato esterno derivante da una diversa sentenza resa su altra annualità.

La decisione

La Corte ha disatteso l'eccezione di giudicato esterno perché riferita ad altra annualità e a un diverso avviso di accertamento, senza accertamenti di fatto comuni aventi efficacia stabile o pluriennale. Ha dichiarato inammissibile il primo motivo, ritenendo non autosufficiente la censura sull'appello dell'Ufficio; ha ritenuto infondato il quinto motivo, poiché l'Agenzia aveva effettivamente riproposto in appello la questione dell'amministratore di fatto, escludendo il giudicato interno. Ha invece accolto il secondo, terzo e quarto motivo: la contestazione della propria estraneità all'obbligazione tributaria era una mera difesa, non soggetta a preclusione; il giudice d'appello non avrebbe potuto ritenere precluso l'esame della legittimazione passiva sostanziale per tardività della costituzione; soprattutto, non era corretta l'affermazione secondo cui l'amministratore di fatto risponde direttamente delle imposte della società, poiché in materia di imposte dirette la responsabilità degli amministratori ex art. 36 d.P.R. n. 602/1973 è circoscritta a presupposti specifici e non configura successione o coobbligazione nei debiti tributari, e in tema di sanzioni tributarie per rapporti fiscali di società con personalità giuridica opera l'art. 7 d.l. n. 269/2003, che le riferisce esclusivamente alla persona giuridica, salvo l'ipotesi, non dedotta né accertata, di società fittizia costituita nell'esclusivo interesse della persona fisica. La Corte ha quindi cassato la sentenza impugnata e, non occorrendo ulteriori accertamenti di fatto, ha deciso nel merito accogliendo il ricorso originario del contribuente. Le spese di lite dei gradi di merito sono state compensate; l'Agenzia è stata condannata alle spese del giudizio di cassazione.

Norme richiamate

• art. 360 c.p.c.

  comma primo, nn. 3, 4 e 5

  viene richiamato come parametro dei vizi denunciabili in cassazione (violazione di legge, nullità della sentenza e omesso esame di fatto decisivo).

• art. 53 d.lgs. n. 546/1992

  l'appello tributario deve contenere motivi specifici, ma nel caso concreto la censura è stata dichiarata inammissibile per difetto di autosufficienza del ricorso per cassazione.

• art. 56 d.lgs. n. 546/1992

  le questioni ed eccezioni non accolte e non specificamente riproposte si intendono rinunciate; la norma è richiamata in relazione alle preclusioni di appello nel processo tributario.

• art. 324 c.p.c.

  richiamato in tema di giudicato, interno ed esterno, e di preclusioni processuali.

• art. 346 c.p.c.

  la mancata riproposizione delle eccezioni non accolte in primo grado comporta rinuncia; la Corte richiama la giurisprudenza sulle eccezioni e sulla loro riproposizione espressa.

• art. 345 c.p.c.

  sono precluse le nuove eccezioni non rilevabili d'ufficio; la Corte distingue tra eccezioni in senso stretto e mere difese.

• art. 167 c.p.c.

  è richiamato per affermare che le mere difese non sono soggette a decadenza come le eccezioni in senso stretto.

• art. 113 c.p.c.

  richiamato nel motivo di ricorso sulla violazione di legge, senza esito autonomo nella decisione.

• art. 2909 c.c.

  richiamato in tema di giudicato interno ed esterno.

• art. 17 d.P.R. n. 633/1972

  richiamato nei motivi di ricorso in relazione alla legittimazione passiva e al debito IVA, senza autonoma affermazione decisiva della Corte sul punto.

• d.l. n. 269/2003

  le sanzioni amministrative relative al rapporto tributario di società o enti con personalità giuridica sono esclusivamente a carico della persona giuridica, anche se gestita da un amministratore di fatto, salvo diversa ipotesi non ricorrente.

• d.lgs. n. 472/1997

  non può derogare all'art. 7 d.l. n. 269/2003, che lo richiama solo in quanto compatibile.

• d.lgs. n. 472/1997

  richiamato come disciplina previgente rispetto alla modifica introdotta dal d.l. n. 269/2003, in relazione alla responsabilità dell'amministratore di fatto per sanzioni anteriori alla riforma.

• d.P.R. n. 602/1973

  la responsabilità degli amministratori è una responsabilità per obbligazione propria ex lege, di natura civilistica, limitata a specifiche ipotesi di liquidazione e occultamento di attività sociali, non una successione o coobbligazione nei debiti tributari.

• d.P.R. n. 600/1973

  l'atto motivato di accertamento della responsabilità va notificato secondo le forme previste da questa norma.

• d.lgs. n. 46/1999

  esclude l'applicabilità dell'art. 36 d.P.R. n. 602/1973 a IVA e IRAP, limitandolo alle imposte sui redditi.

Massime di principio

• Nel processo tributario, il giudicato esterno su un'annualità ha efficacia preclusiva per altra annualità solo se riguarda fatti costitutivi a carattere stabile o tendenzialmente permanente, o rapporti a esecuzione prolungata; non si estende a elementi variabili o a singoli avvisi autonomi.
• La contestazione della propria estraneità all'obbligazione azionata dall'Ufficio costituisce mera difesa, non eccezione in senso stretto: può essere proposta anche oltre i termini di costituzione e può essere esaminata dal giudice anche d'ufficio, non essendo soggetta alle preclusioni proprie delle eccezioni riservate alla parte.
• La mancata pronuncia del giudice di primo grado su una questione non la rende automaticamente preclusa in appello: occorre distinguere tra questioni/eccezioni rinunciate per mancata riproposizione e questioni rilevabili d'ufficio.
• In materia tributaria, l'amministratore di fatto non risponde automaticamente dei debiti fiscali della società: la responsabilità ex art. 36 d.P.R. n. 602/1973 opera solo nelle ipotesi tipiche previste dalla legge e non configura una generale coobbligazione nei tributi della società.
• Le sanzioni amministrative tributarie relative a rapporti fiscali di società con personalità giuridica gravano, di regola, esclusivamente sull'ente, anche se la gestione sia affidata a un amministratore di fatto; la responsabilità della persona fisica richiede presupposti ulteriori, non desumibili dalla sola veste gestoria di fatto.
• Nel ricorso per cassazione che deduca la genericità dell'appello della controparte, il ricorrente deve riportare in modo specifico il contenuto dei motivi di appello, altrimenti la censura è inammissibile per difetto di autosufficienza.

Come è indicizzato