Sentenza del 14/03/2025 n. 6846 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2010, notificato il 4 dicembre 2013 dopo una verifica della Guardia di Finanza. L’Ufficio aveva recuperato a tassazione € 348.140,26 di presunti ricavi non dichiarati, ricavati da indagini sui conti della società e dei soci, e contestato € 200.000, oltre IVA, di costi ritenuti non inerenti relativi a una fattura di Nautica Interiors Srl; ne era derivata la rideterminazione del reddito d’impresa in € 552.409, con maggiori imposte IRPEF, IVA e IRAP e sanzioni. La società ha dedotto in cassazione: (1) omessa pronuncia sulla mancata produzione del processo verbale di constatazione (PVC); (2) violazione delle regole sulle presunzioni bancarie, sostenendo che l’indicazione dei beneficiari degli assegni per € 50.840,26, tratti dal conto della socia B.B., fosse sufficiente a escludere che i prelevamenti fossero ricavi societari; (3) violazione delle regole sull’onere della prova in materia di inerenza dei costi, sostenendo che spettasse all’Ufficio provarne l’indeducibilità.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato tutti e tre i motivi e quindi il ricorso, confermando la sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania, che aveva respinto l’appello della società e confermato l’accertamento dopo il rigetto del ricorso da parte della Commissione tributaria provinciale di Napoli. Il primo motivo è infondato: il PVC risultava prodotto in appello e la decisione di merito comportava comunque il rigetto implicito dell’eccezione; la sua mancata produzione, di per sé, non determina improcedibilità, né la società aveva indicato un concreto pregiudizio difensivo. Il secondo è infondato: indicare i prenditori degli assegni non basta a superare la presunzione sui movimenti bancari; occorre provare analiticamente, anche con la documentazione contabile, la causale e l’effettività e doverosità dei pagamenti. Il terzo è infondato: in caso di contestazione dell’inerenza, spetta al contribuente provare e documentare l’esistenza, la natura, i fatti giustificativi e la concreta destinazione del costo all’attività d’impresa. La società è stata condannata a rifondere all’Agenzia delle Entrate le spese del giudizio di cassazione, liquidate in € 10.300 per compensi, oltre spese prenotate a debito; è stato inoltre dato atto dell’obbligo di versare l’ulteriore contributo unificato, se dovuto, ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, D.P.R. n. 115/2002.

Norme richiamate

• Art. 112 c.p.c.

  È noto, infatti, che non ricorre il vizio di omessa pronuncia ove la decisione comporti una statuizione implicita di rigetto della domanda o eccezione, da ritenersi ravvisabile quando la pretesa non espressamente esaminata risulti incompatibile con l'impostazione logico-giuridica della pronuncia, nel senso che la domanda o l'eccezione, pur non espressamente trattate, siano superate e travolte dalla soluzione di altra questione, il cui esame presuppone, come necessario antecedente logico-giuridico, la loro irrilevanza o infondatezza.

  Non sussiste omessa pronuncia quando la soluzione adottata dal giudice implica logicamente il rigetto dell’eccezione non esaminata espressamente.

• Art. 58 D.Lgs. n. 546/1992

  La decisione nel merito dei rilievi formulati dall'Ufficio, pertanto, presuppone che la Corte territoriale abbia implicitamente ritenuto infondato il motivo di appello riguardante la mancata produzione in giudizio del p.v.c., che, comunque, come detto, almeno nel giudizio di appello risulta depositato, nel rispetto anche dell' art. 58 D.Lgs. n. 546/1992 (che consentiva, nel testo vigente ratione temporis, di produrre nuovi documenti in appello).

  Nel regime applicabile alla controversia, era consentita la produzione di nuovi documenti nel giudizio tributario d’appello; il deposito in quel grado del PVC era quindi ammesso.

• Art. 7 D.Lgs. n. 546/1992

  Va rilevato, peraltro, che l'omesso deposito del p.v.c. non costituisce, di per sé, motivo di improcedibilità del ricorso, potendo, al più, indurre la corte territoriale ad attivare i propri poteri di integrazione probatoria ex art. 7 D.Lgs. n. 546/1992 (in tal senso Cass. 11 maggio 2021, n. 12383).

  La mancata produzione del PVC non rende da sola improcedibile il ricorso; può semmai sollecitare l’esercizio dei poteri istruttori del giudice tributario.

• Art. 32 D.P.R. n. 600/1973

  In linea generale, in tema di onere probatorio del contribuente nei confronti delle presunzioni fiscali relative ai movimenti bancari, quando l'Agenzia delle Entrate o gli organismi di controllo determinano un'imposta indiretta basandosi sui prelevamenti e versamenti effettuati su conto corrente bancario, il contribuente ha l'onere di fornire una prova analitica e dettagliata per dimostrare che tali movimenti non sono riconducibili ad operazioni imponibili.

  Il contribuente deve fornire una spiegazione analitica e documentata dei movimenti bancari contestati, dimostrando che non si riferiscono a operazioni imponibili.

• Art. 51 D.P.R. n. 633/1972

  In linea generale, in tema di onere probatorio del contribuente nei confronti delle presunzioni fiscali relative ai movimenti bancari, quando l'Agenzia delle Entrate o gli organismi di controllo determinano un'imposta indiretta basandosi sui prelevamenti e versamenti effettuati su conto corrente bancario, il contribuente ha l'onere di fornire una prova analitica e dettagliata per dimostrare che tali movimenti non sono riconducibili ad operazioni imponibili.

  Anche ai fini degli accertamenti IVA fondati su movimenti bancari, il contribuente deve superare la presunzione con prove specifiche riferite alle singole operazioni.

• Art. 39, comma 2, D.P.R. n. 600/1973

  Inoltre, con riferimento a conti intestati a terzi (come nel caso di specie, in cui si controverte relativamente a movimenti del conto corrente personale della sig.ra B.B., socia della società ricorrente alla quale i ricavi presunti da tali movimentazioni sono stati imputati), è stato affermato che "le operazioni effettuate dal contribuente su conti correnti intestati a terzi legittimamente confluiscono nell'accertamento induttivo puro, ai sensi dell'art. 39, comma 2, del citato D.P.R., con la conseguenza che l'Amministrazione non è gravata di alcun ulteriore onere probatorio in punto di riferibilità dei conti al contribuente e delle somme di cui alle suddette operazioni, spettando invece allo stesso contribuente l'onere di fornire rigorosa prova contraria".

  I movimenti su conti intestati a terzi possono essere utilizzati nell’accertamento induttivo quando sono riferiti al contribuente; spetta a quest’ultimo fornire rigorosa prova contraria, senza che l’Amministrazione debba dimostrare ulteriormente la riferibilità.

• Art. 2697 c.c.

  la cui prova, in caso di contestazione dell'Amministrazione finanziaria, è a carico del contribuente, dovendo egli provare e documentare l'imponibile maturato e, quindi, l'esistenza e la natura del costo, i relativi fatti giustificativi e la sua concreta destinazione alla produzione, quale atto di impresa perché in correlazione con l'attività d'impresa e non ai ricavi in sé

  Contestata la deducibilità, il contribuente deve dimostrare i fatti che fondano il diritto alla deduzione e la concreta destinazione del costo all’attività d’impresa.

• Art. 109 D.P.R. n. 917/1986

  in tema di imposte sui redditi delle società, la deducibilità di costi ed oneri richiede la loro inerenza all'attività di impresa, da intendersi come necessità di riferire i costi sostenuti all'esercizio dell'attività imprenditoriale, escludendo quelli che si collocano in una sfera estranea ad essa, senza che si debba compiere alcuna valutazione in termini di utilità - anche solo potenziale ed indiretta - secondo valutazione qualitativa e non quantitativa

  L’inerenza richiede un collegamento qualitativo del costo con l’attività imprenditoriale, non la dimostrazione che esso abbia prodotto un’utilità o ricavi specifici; la prova dei presupposti della deduzione resta a carico del contribuente.

• Art. 13, comma 1-quater, D.P.R. n. 115/2002

  Ricorrono i presupposti processuali per dichiarare la ricorrente tenuta al pagamento di un importo pari al contributo unificato previsto per la presente impugnazione, se dovuto, ai sensi dell' art. 13 , comma 1-quater, D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 .

  In caso di rigetto dell’impugnazione, sussistendone i presupposti, la parte ricorrente è tenuta al versamento di un ulteriore importo pari al contributo unificato dovuto per il ricorso.

Massime di principio

• La decisione di merito può valere come rigetto implicito di un’eccezione se la soluzione adottata è logicamente incompatibile con il suo accoglimento; non ogni mancata risposta espressa integra quindi omessa pronuncia.
• La mancata produzione del PVC non determina automaticamente l’improcedibilità della causa. Chi denuncia un pregiudizio difensivo deve indicare concretamente quale conseguenza abbia avuto la mancata acquisizione; nel giudizio tributario d’appello, nel regime applicabile, potevano essere prodotti nuovi documenti.
• Per superare le presunzioni derivanti da versamenti e prelevamenti bancari occorre una prova specifica per ciascun movimento: identificare il beneficiario di un assegno non basta, se non si dimostrano anche la causale e l’effettività e doverosità del pagamento.
• I movimenti su conti intestati a soci o a terzi possono essere imputati al contribuente nell’accertamento induttivo; una volta utilizzati, incombe sul contribuente l’onere di fornire una rigorosa prova contraria.
• La deducibilità di un costo contestato per difetto d’inerenza richiede che il contribuente documenti non solo la fattura, ma anche la natura del costo, i fatti che lo giustificano e la sua concreta correlazione con l’attività d’impresa. L’inerenza è qualitativa e non dipende dalla prova di un ricavo o di un’utilità effettivamente conseguiti.