Cassazione Civile, Ordinanza n. 27688/2024 del 25/10/2024

Esito

La controversia

L'amministrazione finanziaria aveva emesso un avviso di accertamento per Ires, Iva e Irap relativo all'anno d'imposta 2008, contestando alla società di avere contabilizzato fatture per operazioni inesistenti, emesse nei confronti di un soggetto risultato inesistente a seguito di indagini della Procura della Repubblica; la ripresa fiscale riguardava, tra l'altro, la deduzione di euro 40.000 nel 2008. La CTP aveva dichiarato inammissibile il ricorso introduttivo; la CTR aveva poi rigettato l'appello ritenendo non idonea la prova contraria offerta dalla contribuente, consistente nei pagamenti delle fatture mediante bonifici bancari, a dimostrare l'effettività delle operazioni. In cassazione la società ha dedotto un unico motivo di violazione di legge, sostenendo la carenza di potere di firma del dirigente che aveva sottoscritto l'avviso e del suo delegante, alla luce della sentenza della Corte costituzionale n. 37/2015, nonché la nullità dell'atto ex art. 42 d.P.R. 600/1973 e la violazione delle norme sul potere dirigenziale e dell'art. 2697 c.c.; la società ha quindi chiesto di ritenere invalido l'avviso per difetto di sottoscrizione legittima.

La decisione

La Corte ha ritenuto ammissibile la doglianza, benché proposta per la prima volta in cassazione, perché fondata su una pronuncia di incostituzionalità sopravvenuta intervenuta pochi giorni prima dell'udienza in appello. Nel merito, però, ha escluso che la sentenza della Corte costituzionale n. 37/2015 incidesse sulla validità degli avvisi di accertamento sottoscritti da capi dell'ufficio o da funzionari della carriera direttiva da questi delegati. Ha affermato che l'art. 42 d.P.R. 600/1973 richiede soltanto la sottoscrizione del capo dell'ufficio o di altro impiegato direttivo delegato, senza necessità della qualifica dirigenziale, e che l'eventuale illegittimità dell'incarico dirigenziale attiene al rapporto interno di impiego e non alla validità dell'atto fiscale. Ha inoltre ribadito che, in materia tributaria, opera un principio di tassatività delle nullità e che l'art. 21-octies l. 241/1990 non è applicabile a tali atti. Il ricorso è stato quindi rigettato, con condanna della società alle spese e con l'ulteriore contributo unificato se dovuto.

Norme richiamate

• art. 360 n. 3 c.p.c.

  violazione o falsa applicazione di norme di diritto

  È richiamato come vizio dedotto nel ricorso per cassazione.

• art. 42 d.P.R. 600/1973

  sottoscrizione del "capo dell'ufficio" o di altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato

  La norma è interpretata in senso letterale e tassativo: per la validità dell'avviso è sufficiente la sottoscrizione del capo dell'ufficio o del delegato appartenente alla carriera direttiva, senza che sia necessaria la qualifica dirigenziale.

• art. 7 L. 212/2000

  È richiamato dalla ricorrente, ma la Corte non ne trae una diversa conseguenza sulla validità dell'atto.

• artt. 66, 67 e 68 D.Lgs. 300/1999

  Richiamati dalla ricorrente a sostegno della tesi sulla carenza di potere dirigenziale; la Corte non li ritiene idonei a incidere sul regime di validità dell'atto.

• artt. 1 e 4 D.Lgs. 165/2001

  La Corte osserva che sono norme generali sull'ordinamento del lavoro alle dipendenze delle PA e non interferiscono con la validità degli atti tributari disciplinata dall'art. 42 d.P.R. 600/1973.

• art. 21-septies L. 241/1990

  Richiamato dalla ricorrente, ma non ritenuto decisivo ai fini della nullità dell'atto fiscale.

• art. 21-octies L. 241/1990

  La Corte esclude l'applicazione in materia tributaria del principio ricavabile da tale norma sulla invalidità dell'atto amministrativo emanato in violazione di legge.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato dalla ricorrente insieme alla censura sulla prova dell'effettività delle operazioni; la decisione però si concentra sul profilo della sottoscrizione e non accoglie la doglianza.

• art. 25 Cost.

  Richiamato dalla ricorrente nella prospettazione della carenza di potere dell'organo firmatario; non assume rilievo decisivo nel dispositivo.

• art. 53 Cost.

  Richiamato dalla Corte per sottolineare le esigenze costituzionali di efficienza dell'azione amministrativa in materia fiscale.

• art. 97 Cost.

  Richiamato dalla Corte quale parametro che sorregge l'esigenza di continuità ed efficienza dell'attività amministrativa di accertamento.

• art. 8, comma 24, d.l. 16/2012

  La Corte costituzionale lo ha dichiarato illegittimo; la Corte di cassazione afferma però che tale declaratoria non incide sulla validità degli avvisi di accertamento sottoscritti da soggetti che, al momento, rivestivano la funzione di capo ufficio o delegato.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 115/2002

  È richiamato per dare atto dei presupposti dell'ulteriore contributo unificato a carico della parte soccombente.

• art. 13, comma 1-bis, d.P.R. 115/2002

  Richiamato come parametro del contributo unificato ulteriore, se dovuto.

Massime di principio

• In materia tributaria, la validità degli avvisi di accertamento è governata dalla disciplina speciale dell'art. 42 d.P.R. 600/1973, che prevede in modo tassativo i soggetti legittimati alla sottoscrizione e le relative cause di nullità.
• L'avviso di accertamento non richiede, per la sua validità, che il sottoscrittore o il delegante siano titolari di una qualifica dirigenziale, essendo sufficiente che rivestano la funzione di capo dell'ufficio o di funzionario della carriera direttiva delegato.
• La declaratoria di incostituzionalità delle norme che consentivano il conferimento di incarichi dirigenziali a funzionari interni senza concorso incide sul rapporto interno di impiego, ma non travolge automaticamente gli atti tributari sottoscritti da soggetti che, al momento dell'adozione, erano legittimati ai sensi dell'art. 42 d.P.R. 600/1973.
• In materia fiscale non si applica in via automatica il principio generale di invalidità dell'atto amministrativo per violazione di legge ricavabile dall'art. 21-octies L. 241/1990, poiché le nullità degli atti impositivi sono solo quelle espressamente previste.
• Le norme generali sull'ordinamento del lavoro pubblico non modificano, di per sé, il regime di validità degli atti impositivi, ove una norma speciale attribuisca in modo autonomo il potere di sottoscrizione.
• Quando la censura si fonda su uno ius superveniens o su una pronuncia di incostituzionalità sopravvenuta, può essere esaminata anche se proposta per la prima volta in cassazione, se la parte non avrebbe potuto utilmente sollevarla prima.

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