Sentenza del 15/07/2024 n. 19357 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda gli accertamenti per l’anno d’imposta 2006, emessi dopo una verifica della Guardia di Finanza, con cui furono disconosciuti costi dedotti dalla società sulla base di fatture ritenute generiche, riferite a operazioni oggettivamente inesistenti o non inerenti all’attività. L’Agenzia recuperò a tassazione maggiori utili della società e li imputò anche ai soci. Dopo le decisioni dei giudici tributari, A.A. ha proposto sei motivi: violazione dell’art. 12 dello Statuto del contribuente per asserita mancanza di effettive esigenze di verifica; assenza di elementi per accertare maggior reddito in seguito al disconoscimento dei costi; insufficienza della prova dell’inesistenza delle operazioni; illegittimità della presunzione di distribuzione degli utili extracontabili e dell’onere probatorio posto a suo carico; omesso esame della mancata definitività dell’accertamento societario e necessità di sospendere il giudizio; carenza di motivazione delle sanzioni.

La decisione

La Cassazione ha rigettato il ricorso. I primi tre motivi sono stati dichiarati inammissibili: gli avvisi societari erano stati regolarmente notificati e impugnati dalla società, e i relativi capi della sentenza non erano stati impugnati in Cassazione; l’accertamento verso la società era quindi divenuto definitivo e A.A., ricorrendo solo in proprio, non poteva riproporre le contestazioni della società. Il quarto motivo è stato in parte ritenuto infondato e in parte inammissibile: la ristretta base societaria consente di presumere la distribuzione ai soci degli utili extracontabili, salvo prova contraria che i ricavi siano stati accantonati o reinvestiti, prova non fornita; la contestazione della valutazione degli indizi non indicava specifiche violazioni dei requisiti di gravità, precisione e concordanza. Il quinto motivo è inammissibile perché riguardava una questione giuridica, non un fatto storico omesso; inoltre, poiché i giudizi della società e del socio erano stati riuniti e decisi insieme, non occorreva sospendere quello del socio. Il sesto motivo è inammissibile: non chiariva se censurasse l’avviso o la sentenza; quando le sanzioni sono irrogate insieme all’accertamento, la motivazione può essere assolta per relationem se la pretesa è definita nei suoi elementi essenziali. A.A. è stato condannato a pagare all’Agenzia delle entrate le spese del giudizio di legittimità, liquidate in 8.000 euro oltre spese prenotate a debito, nonché l’ulteriore contributo unificato, se dovuto.

Norme richiamate

• Art. 12 della legge n. 212/2000 (Statuto del contribuente)

  La censura sulla mancanza di effettive esigenze di indagine non è stata esaminata nel merito, perché il socio non poteva riproporre contestazioni relative all’accertamento societario ormai definitivo.

• Art. 41-bis del D.P.R. n. 600/1973

  La norma è stata invocata per contestare la sussistenza del maggior reddito, ma la relativa doglianza è stata dichiarata inammissibile perché riferita all’accertamento societario divenuto definitivo.

• Art. 39, comma 1, lett. b), del D.P.R. n. 600/1973

  La censura relativa agli elementi a fondamento dell’accertamento e alle fatture contestate non è stata esaminata nel merito, perché il socio non poteva contestare in proprio l’accertamento societario definitivo.

• Artt. 90 e 109 del D.P.R. n. 917/1986 (TUIR)

  Le contestazioni sull’inerenza e sulla deducibilità dei costi riguardavano l’accertamento della società, divenuto definitivo; il socio non poteva riproporle nel proprio ricorso.

• Art. 2697 c.c.

  La presunzione di distribuzione degli utili extracontabili non altera indebitamente la ripartizione dell’onere della prova: una volta provata la ristretta base societaria, il socio deve dimostrare che i maggiori ricavi sono stati accantonati o reinvestiti, anziché distribuiti.

• Art. 2729 c.c.

  La ristrettezza della base sociale implica di per sé un elevato grado di compartecipazione dei soci, e dunque la conoscenza degli affari sociali e la consapevolezza dell'esistenza di utile extrabilancio, consentendo di riconoscere sussistenti, ai fini della prova presuntiva, i requisiti richiesti dall' art. 2729 c.c.

  In una società di capitali con compagine ristretta, la partecipazione limitata dei soci costituisce un fatto noto idoneo a fondare la presunzione di conoscenza e distribuzione degli utili extracontabili; il socio può vincerla provando che gli utili furono accantonati o reinvestiti.

• Art. 7, comma 5-bis, del D.Lgs. n. 546/1992

  In tema di onere probatorio gravante in giudizio sull'amministrazione finanziaria in ordine alle violazioni contestate al contribuente, per le quali non vi siano presunzioni legali che comportino l'inversione dell'onere probatorio, l' art. 7 , comma 5 bis, del D.Lgs. n. 546 del 1992 , introdotto dall' art. 6 della L. n. 130 del 2022 , non stabilisce un onere probatorio diverso, o più gravoso, rispetto ai principi già vigenti in materia, ma è coerente con le ulteriori modifiche legislative in tema di prova, che assegnano all'istruttoria dibattimentale un ruolo centrale

  La disposizione non introduce, per le violazioni prive di presunzioni legali, un onere probatorio diverso o più gravoso rispetto ai principi già vigenti; non elimina quindi la presunzione giurisprudenziale fondata sulla ristretta base societaria, purché gli elementi presuntivi siano concretamente presenti.

• Art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  L'omesso esame rilevante deve riferirsi ad un preciso accadimento o una precisa circostanza in senso storico-naturalistico, non assimilabile in alcun modo a "questioni" o "argomentazioni" o a "deduzioni difensive", le quali, pertanto, risultano irrilevanti.

  Il vizio riguarda l’omesso esame di un fatto storico decisivo discusso tra le parti, non l’omessa trattazione di una questione giuridica o di un’argomentazione difensiva.

• Artt. 366, primo comma, n. 6, e 369, secondo comma, n. 4, c.p.c.

  Per denunciare l’omesso esame, il ricorrente deve indicare specificamente il fatto storico, il dato da cui risulta, quando e come sia stato discusso e perché sia decisivo; il ricorso non ha soddisfatto tale onere.

• Art. 295 c.p.c.

  solo se vi sia pendenza separata dei giudizi relativi all'accertamento del maggior reddito contestato alla società di capitali e di quello di partecipazione conseguentemente contestato al singolo socio si impone la sospensione ex art. 295 c.p.c. - applicabile al giudizio tributario in forza dell' art. 1 del D.Lgs. n. 546 del 1992 - in attesa del passaggio in giudicato della sentenza emessa nei confronti della società, costituente l'antecedente logico-giuridico

  La sospensione del giudizio del socio è necessaria quando il giudizio sull’accertamento societario e quello sul reddito da partecipazione pendono separatamente; non è necessaria se i procedimenti sono riuniti e decisi dallo stesso giudice.

• Art. 1 del D.Lgs. n. 546/1992

  Rende applicabile al processo tributario la disciplina della sospensione necessaria prevista dall’art. 295 c.p.c.; nel caso concreto non ne ricorrevano i presupposti perché i giudizi erano stati riuniti e decisi insieme.

• Art. 16, comma 2, del D.Lgs. n. 472/1997

  l'obbligo di motivazione dell'atto di contestazione della sanzione collegata al tributo, imposto dall' art. 16 , comma 2, D.Lgs. n. 472 del 1997 , opera soltanto quando essa sia irrogata con atto separato e non contestualmente e unitamente all'atto di accertamento o di rettifica, in quanto, in quest'ultimo caso, viene assolto per relationem se la pretesa fiscale è definita nei suoi elementi essenziali

  Quando la sanzione collegata al tributo è irrogata contestualmente all’accertamento, non occorre una motivazione autonoma se l’atto definisce gli elementi essenziali della pretesa; la motivazione è assolta per relationem.

• Art. 13, commi 1-bis e 1-quater, del D.P.R. n. 115/2002

  In caso di rigetto integrale del ricorso sussistono i presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, se dovuto.

Massime di principio

• Il socio di una società a ristretta base non può normalmente contestare in proprio i fatti posti a fondamento dell’accertamento societario se l’avviso è stato regolarmente notificato alla società e questa lo ha impugnato senza che la relativa decisione sia stata poi impugnata in Cassazione. Può contestare l’accertamento societario quando l’atto non sia stato regolarmente notificato, oppure difendersi dalla propria imputazione di utili secondo i limiti riconosciuti dalla giurisprudenza.
• Accertati utili extracontabili in una società con pochi soci, può presumersi la loro distribuzione ai soci. Per superare la presunzione il socio deve provare concretamente che i ricavi sono stati accantonati o reinvestiti; la sola deduzione di perdite contabili non è sufficiente.
• La presunzione fondata sulla ristretta base societaria non è una presunzione di secondo grado: il fatto noto è la struttura ristretta della compagine, dalla quale si inferiscono la partecipazione dei soci alla gestione e la conoscenza degli affari sociali.
• La sospensione del giudizio del socio in attesa della decisione sull’accertamento societario è richiesta quando i due giudizi pendono separatamente. Se sono riuniti e decisi dallo stesso giudice, non sussiste tale necessità.
• In Cassazione, il vizio di omesso esame riguarda un fatto storico decisivo, non una questione giuridica o una deduzione difensiva; il ricorrente deve indicare puntualmente il fatto, la sua collocazione processuale e la sua decisività.
• Le sanzioni tributarie collegate al tributo, se irrogate insieme all’avviso di accertamento, possono essere motivate per relationem attraverso la motivazione dell’accertamento, purché la pretesa sia definita nei suoi elementi essenziali.