Cassazione Civile, Ordinanza n. 31889/2024 del 11/12/2024

Esito

La controversia

Il titolare di un'impresa individuale ha impugnato un avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2006, con il quale venivano disconosciuti, ai fini IRPEF e IVA, costi e detrazione IVA relativi a quattro fatture emesse da due imprese per lavori di restauro di un museo civico. La CTR aveva riformato la decisione di primo grado e ritenuto provata, per presunzioni, la fittizietà delle operazioni fatturate, valorizzando l'assenza di un contratto scritto di subappalto, la mancanza di adempimenti fiscali dei fornitori, la ripetizione identica dell'oggetto delle fatture nonostante la diversità temporale delle prestazioni e l'irrilevanza di una dichiarazione di terzo prodotta dal contribuente. Con il ricorso per cassazione il contribuente ha dedotto: 1) nullità della sentenza per ultrapetizione, perché la CTR avrebbe fondato la decisione su un profilo non contenuto nell'avviso (divieto di subappalto senza autorizzazione della stazione appaltante); 2) violazione delle norme fiscali e del Codice degli appalti, sostenendo che l'eventuale invalidità del subappalto non poteva equivalere a inesistenza delle operazioni e che la deducibilità del costo andava valutata secondo i requisiti dell'art. 109 TUIR; 3) violazione delle norme su accertamento e fatturazione, assumendo che l'Ufficio non aveva superato la presunzione di veridicità della fattura e che gli elementi utilizzati non erano idonei a provare la fittizietà; 4) nullità per ampliamento del thema decidendum, perché la CTR avrebbe considerato anche il mancato pagamento delle fatture, questione asseritamente nuova.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto infondati i primi due motivi, osservando che nel giudizio tributario il thema decidendum resta circoscritto ai fatti e alle ragioni contenuti nell'avviso e ai motivi originari del ricorso, ma nel caso concreto la CTR non aveva oltrepassato tali limiti: l'assenza di un contratto scritto era già nell'atto impositivo e il richiamo al divieto di subappalto non costituiva la vera ratio decisoria, che si fondava invece su una massima di esperienza e su una pluralità di indizi convergenti. La Corte ha inoltre chiarito che l'eventuale nullità del contratto non comporta automaticamente l'inesistenza delle prestazioni, ma qui la CTR non aveva desunto l'inesistenza da una nullità negoziale, bensì dagli indizi della loro mancata effettuazione. È stato dichiarato inammissibile il terzo motivo, perché mirava in realtà a una rivalutazione del materiale probatorio e della dichiarazione del terzo, attività preclusa in cassazione. È stato infine ritenuto infondato il quarto motivo, poiché l'affermazione della CTR sul mancato pagamento delle fatture era solo argomentazione accessoria e non integrazione dell'avviso di accertamento. Il ricorso è stato quindi respinto con condanna del ricorrente alle spese e con statuizione sul contributo unificato aggiuntivo.

Norme richiamate

• art. 360 c.p.c.

  viene richiamato come norma che delimita i motivi di ricorso per cassazione, ma le censure del ricorrente vengono ritenute in parte infondate e in parte inammissibili perché dirette a contestare la valutazione del materiale probatorio o un preteso ultrapetitum non sussistente.

• art. 112 c.p.c.

  il giudice tributario non viola il principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato se decide entro i limiti dell'atto impositivo impugnato e dei motivi di ricorso; il vizio sussiste solo se si pronuncia su un rapporto diverso o per ragioni estranee all'atto e ai motivi dedotti.

• art. 42 d.P.R. 600/1973

  la motivazione dell'avviso delimita il thema decidendum e non può essere integrata in giudizio con ragioni nuove estranee all'atto, ma nel caso concreto la CTR ha operato entro i limiti dell'avviso.

• art. 7 L. 212/2000

  è richiamato a sostegno dell'esigenza di motivazione dell'atto impositivo, ma la Corte esclude che vi sia stata una illegittima integrazione postuma della motivazione.

• art. 109 TUIR

  la deducibilità dei costi dipende dai requisiti di certezza, inerenza e competenza; tuttavia, nel caso esaminato, la questione non era la mera validità del contratto ma la prova presuntiva dell'inesistenza delle operazioni fatturate.

• art. 88 TUIR

  viene richiamato dal ricorrente per sostenere che l'eventuale invalidità del contratto potrebbe rilevare come sopravvenienza attiva in un periodo successivo, non come indeducibilità del costo nel periodo di competenza; la Corte non accoglie la censura perché reputa diversa la ratio della decisione impugnata.

• art. 118 d.lgs. 163/2006

  è evocato dal ricorrente per contestare il richiamo al subappalto di opere pubbliche; la Corte precisa che questa norma non costituisce il fondamento decisivo della sentenza impugnata.

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. 600/1973

  è richiamato dal ricorrente come norma sulla ricostruzione induttiva del reddito; la Corte ritiene legittimo l'uso di presunzioni gravi, precise e concordanti per provare l'inesistenza delle operazioni.

• art. 21 d.P.R. 633/1972

  richiamato in tema di fatturazione e IVA; la Corte afferma che la fattura non impedisce all'Ufficio di provare in via presuntiva la fittizietà dell'operazione documentata.

• art. 2697 c.c.

  la Corte ritiene che l'onere probatorio dell'Ufficio sia stato assolto mediante presunzioni e che il contribuente non abbia fornito prova contraria idonea.

• art. 2729 c.c.

  le circostanze valorizzate dalla CTR (assenza di contratto scritto, identità dell'oggetto delle fatture, mancanza di riscontri fiscali) sono considerate idonee a fondare una presunzione semplice di gravità, precisione e concordanza circa l'inesistenza delle operazioni.

• art. 13 comma 1-quater d.P.R. 115/2002

  viene dato atto dei presupposti per il versamento dell'ulteriore contributo unificato in caso di rigetto del ricorso.

Massime di principio

• Nel giudizio tributario il thema decidendum è delimitato dall'atto impositivo impugnato e dai motivi del ricorso introduttivo: il giudice non può fondare la decisione su ragioni del tutto estranee all'avviso e alle censure dedotte, altrimenti incorre in ultrapetizione.
• La prova dell'inesistenza di operazioni fatturate può essere fornita dall'Ufficio anche per presunzioni semplici, purché sorrette da elementi gravi, precisi e concordanti; la fattura non genera una presunzione assoluta di veridicità.
• L'assenza di un contratto scritto, da sola, non dimostra necessariamente la fittizietà dell'operazione, ma può assumere valore indiziario se inserita in un quadro probatorio convergente con altri elementi obiettivi.
• L'eventuale nullità o invalidità del contratto sottostante non equivale automaticamente a inesistenza della prestazione: ai fini fiscali occorre distinguere tra invalidità negoziale e mancata effettuazione dell'operazione.
• In sede di legittimità non è consentito chiedere una nuova valutazione del materiale probatorio; la censura è ammissibile solo se denuncia un errore di diritto o un vizio motivazionale nei limiti consentiti, non se mira a sostituire la propria lettura delle prove a quella del giudice di merito.

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