Cassazione Civile, Sentenza n. 13187/2024 del 14/05/2024

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento per l'anno 2010 che ha determinato induttivamente maggiori ricavi non contabilizzati e la ripresa di costi ritenuti non di competenza. L'Ufficio aveva ricostruito il reddito in via analitico-induttiva sulla base della presunta antieconomicità della gestione nel quinquennio 2006-2010 (sproporzione costi/ricavi, utili esigui), mancato rinvenimento di merce di magazzino, e parametri predeterminati con correttivi favorevoli alla contribuente. La contribuente ha contestato l'assenza di presunzioni gravi, precise e concordanti, l'erronea individuazione dei presupposti fattuali, l'omessa motivazione, la mancata considerazione del parere tecnico e della denuncia di furto, l'erronea ripartizione dell'onere della prova e l'illegittimità delle sanzioni.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso della Bidiemme s.r.l. confermando la sentenza della CTR Lombardia. Ha ritenuto legittimo l'accertamento analitico-induttivo operato dall'Ufficio alla luce della palese antieconomicità della gestione (es. utili molto bassi rispetto ai costi: 917 euro di utile vs 95.528 euro di costi nel 2010) e ha ritenuto che le presunzioni adottate fossero gravi, precise e concordanti. La Corte ha inoltre escluso l'illegittimità per omessa motivazione o per mancata considerazione delle osservazioni e del parere tecnico, affermando i limiti della sindacabilità in sede di legittimità delle valutazioni di merito e richiamando il principio secondo cui lo studio di settore è solo uno degli strumenti di accertamento. Le censure sulla ripresa di costi non di competenza e sulle sanzioni sono state considerate inammissibili o infondate. Bidiemme è condannata al pagamento delle spese di lite, liquidate in € 7.600,00 oltre spese prenotate a debito.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d)

  art. 39, comma 1, lett. d) del d.P.R. n. 600 del 1973

  Consente all'Amministrazione di procedere ad accertamento induttivo anche su contabilità formalmente regolare ma ritenuta intrinsecamente inattendibile per antieconomicità; può basarsi su presunzioni semplici purché gravi, precise e concordanti.

• d.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, commi 2 e 3

  art. 54, commi 2 e 3, del d.P.R. n. 633/1972

  Norme richiamate per gli accertamenti IVA analoghi a quelli previsti dal d.P.R. 600/1973; confermano la possibilità di uso di presunzioni in presenza di contabilità inattendibile.

• Codice civile, art. 2697

  Principio sull'onere della prova: la Corte conferma che l'onere probatorio spetta all'Amministrazione per l'accertamento, salvo che le presunzioni legittimino la ricostruzione e impongano alla contribuente di provare il contrario.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, n. 3 e n. 4

  art. 360, comma 1, n. 3 e n. 4 cod. proc. civ.

  Norme di legittimità utilizzate per inquadrare le censure: n.3 (violazione di norme di diritto) e n.4 (nullità per omessa o insufficiente motivazione). La Corte valuta l'ammissibilità e fondatezza dei motivi alla luce di questi profili.

• Legge n. 212 del 2000 (Statuto dei diritti del contribuente), art. 12, comma 7

  art. 12, comma 7 dello Statuto dei diritti del contribuente

  L'amministrazione è obbligata a valutare le osservazioni del contribuente presentate dopo il PVC, ma non è tenuta a esplicitare nell'atto impositivo la valutazione compiuta; l'assenza di tale esplicitazione non determina automaticamente nullità.

• d.P.R. n. 600 del 1973, art. 42

  art. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato nel contesto dell'obbligo motivazionale dell'atto impositivo; la Corte esclude che imponga l'obbligo di enucleare analiticamente la valutazione delle osservazioni del contribuente nell'avviso.

• Costituzione, art. 53

  Principio costituzionale dell'imposizione tributaria; richiamato come principio generale nel quadro della legittimità dell'azione impositiva.

• Codice civile, artt. 2727 e 2729

  Regole sulle prove e sulle presunzioni: la Corte chiarisce i limiti della sindacabilità in cassazione delle valutazioni circa gravità, precisione e concordanza delle presunzioni, ammettendo censura solo in caso di vizio di sussunzione.

• Codice di procedura civile, artt. 111, 112, 115, 131, 132

  artt. 111, 112, 115, 131 e 132 cod. proc. civ.

  Richiamati con riguardo alle doglianze di omessa pronuncia o omessa motivazione; la Corte distingue tra le due figure e respinge la doglianza quando la motivazione, se pure sintetica, risulta congrua e decisiva.

• TUIR, art. 109

  Richiamato nella contestazione sulla qualificazione dei costi; la Corte non ritiene viziata la ricostruzione quando la natura e competenza dei costi risultano adeguatamente motivate.

• d.lgs. n. 472 del 1997, artt. 7 e 16 (e art. 17 richiamato)

  artt. 7 e 16 del d.lgs. n. 472 del 1997

  Disciplina delle sanzioni tributarie: la Corte ricorda che le sanzioni applicate contestualmente all'avviso di accertamento si considerano motivate 'per relationem' dalla pretesa fiscale indicata nello stesso atto se ne risultano gli elementi essenziali.

• d.P.R. n. 602 del 1973, art. 32, comma 1, n. 2

  art. 32, comma 1, n. 2, del d.P.R. n. 602 del 1973

  Richiamato in relazione alla possibilità di eccepire l'incidenza percentuale dei costi nel caso di accertamento derivante da presunzione legale su movimentazioni bancarie; la Corte precisa che la fattispecie non ricorre nel caso esaminato.

• d.l. 30 agosto 1993, n. 331, art. 62-sexies (richiamo agli studi di settore)

  d.l. 30 agosto 1993, n. 331, art. 62-sexies, conv. l. 29 ottobre 1993, n. 427

  Gli studi di settore sono uno degli strumenti per accertare induttivamente il reddito, ma non vincolano l'Amministrazione che può comunque procedere su base presuntiva indipendentemente dalla conformità agli studi.

Massime di principio

• L'Amministrazione può procedere ad accertamento analitico-induttivo anche se la contabilità è formalmente regolare, quando sussistono elementi che rendono la gestione intrinsecamente inattendibile (antieconomicità); le presunzioni usate devono essere gravi, precise e concordanti.
• Una singola circostanza può essere sufficiente a fondare l'accertamento se è grave e precisa; la valutazione della gravità, precisione e concordanza è rimessa al giudice di merito e difficilmente sindacabile in cassazione salvo vizio di sussunzione.
• L'onere della prova della pretesa fiscale spetta all'Amministrazione, ma una volta che essa fonda il proprio convincimento su presunzioni adeguate, grava sul contribuente l'onere di fornire la prova contraria.
• Gli studi di settore rappresentano solo uno degli elementi per l'accertamento induttivo e non impediscono all'Ufficio di basarsi su altre incongruenze tra ricavi dichiarati e caratteristiche dell'attività.
• Il giudice di merito non è tenuto ad esaminare analiticamente tutte le prove emerse in causa, ma deve motivare rispetto agli elementi decisivi che ha ritenuto rilevanti; una motivazione sintetica ma esaustiva è sufficiente.
• La mancata esplicitazione, nell'avviso di accertamento, della valutazione delle osservazioni del contribuente (ex art. 12, comma 7 L. 212/2000) non comporta automaticamente la nullità dell'atto, purché l'Ufficio abbia effettivamente valutato le osservazioni.
• In caso di accertamento analitico o analitico-induttivo non si applica automaticamente una deduzione forfettaria dei costi a favore del contribuente; è quest'ultimo che deve dimostrare l'effettiva incidenza dei costi collegati ai maggiori ricavi, salvo specifiche ipotesi di presunzione legale (es. movimentazioni bancarie).
• Le sanzioni irrogate con l'avviso di accertamento sono motivate per relationem se l'atto contiene gli elementi essenziali della pretesa fiscale; quindi non è sempre necessaria una motivazione separata delle sanzioni.