Cassazione Civile, Sentenza n. 13208/2024 del 14/05/2024

Esito

La controversia

Il contribuente impugna la sentenza di appello che aveva parzialmente riformato la sentenza di primo grado favorevole, contestando principalmente: (i) la mancata instaurazione del contraddittorio preventivo e l'erronea considerazione che l'invio del questionario e la fase di accertamento per adesione avrebbero esaurito tale obbligo; (ii) l'erronea qualificazione e applicazione degli strumenti di accertamento (analitico–induttivo vs. accertamento sintetico) e la conseguente esigenza del contraddittorio preventivo per il periodo 2009 alla luce delle modifiche normative; (iii) l'insufficiente e difettosa valutazione e motivazione in ordine alle presunzioni adottate dall'Ufficio (tariffa oraria, ricarico medio del 50%, numero di giorni lavorativi, tempi morti, disponibilità patrimoniali); (iv) violazioni e false applicazioni di norme processuali e tributarie e omesso esame di fatti decisivi rilevanti ai fini della decisione.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondati o inammissibili i vari motivi: ha confermato che l'invio del questionario e la partecipazione al procedimento di accertamento per adesione possono costituire un contraddittorio endoprocedimentale adeguato; ha escluso la necessità di un ulteriore contraddittorio formale nel caso concreto, considerata la modalità di accertamento effettivamente svolta (analitico-induttivo) e la mancata dimostrazione, da parte del contribuente, della cd. prova di resistenza; ha dichiarato inammissibili o improcedibili le censure volte a rivalutare il merito dei fatti e della prova (limiti del giudizio di legittimità dopo la riforma dell'art. 360 c.p.c.); ha rigettato le doglianze sulla motivazione della sentenza di merito ritenendola adeguata al di sopra del minimo costituzionale; ha condannato il ricorrente al pagamento delle spese di giudizio a favore dell’Agenzia delle entrate, liquidate in € 7.600,00 oltre spese prenotate a debito.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d)

  Norma richiamata come base normativa per l'accertamento dei maggiori ricavi; la Corte valorizza l'accertamento analitico‑induttivo operato dall'Ufficio ai sensi di tale disposizione

• d.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, comma 7

  Citata con riferimento all'accertamento sintetico e all'obbligo del contraddittorio preventivo nella versione successiva alla novella; la Corte ha ritenuto che nell'esame risultava trattato un accertamento analitico‑induttivo e non un applicativo della versione del 38/7 che imporrebbe diverso onere formale

• d.l. n. 78 del 2010, art. 22, comma 7

  Riferimento alla novella che ha inciso sull'ambito applicativo dell'accertamento sintetico (richiamata nella doglianza), ma la Corte ha ritenuto non applicabile la doglianza nel caso concreto

• d.P.R. n. 633 del 1972, art. 54

  Richiamato in connessione con gli aspetti IVA dell'accertamento; la Corte ha valutato che l'accertamento era stato svolto con metodo analitico‑induttivo e che gli elementi di riscontro per l'IVA erano confermativi

• codice di procedura civile, art. 360, comma 1, n. 3

  Richiamato per le doglianze di violazione e falsa applicazione di legge; la Corte valuta e respinge le censure che configurano in realtà riedizione del sindacato di merito

• codice di procedura civile, art. 360, comma 1, n. 5

  Applicato nel testo novellato (art. 54 d.l. 83/2012) quale limite del sindacato di legittimità sulle motivazioni di merito; la Corte ricorda che ormai in Cassazione non è consentita la rivalutazione della sufficienza della motivazione se non nei casi estremi (mancanza, apparente, contraddittorietà, incomprensibilità)

• d.lgs. n. 546 del 1992, artt. 1, 36, 56, 115

  Richiamati nelle censure processuali e relative alla disciplina del processo tributario; la Corte ritiene infondate le doglianze aventi per oggetto la presunta nullità o apparente motivazione della sentenza di merito

• codice civile, artt. 2697 e 2729

  Richiamati dal ricorrente con riferimento all'onere della prova; la Corte ritiene che le censure sostanziali sulla valutazione probatoria costituiscano tentativo di riesame di merito e sono inammissibili in Cassazione

• d.lgs. n. 446 del 1997, art. 5

  Richiamato nella doglianza circa gli strumenti indiziari usati per la ricostruzione della base imponibile; la Corte ha ritenuto la censura finalizzata alla rivalutazione del fatto e quindi inammissibile

• Cass. Sez. U. richiamate (n. 24823/2015, n. 8053/2014, n. 20436/2021 e altre)

  La Corte fa riferimento a consolidata giurisprudenza di legittimità e di legittimità costituzionale per sintetizzare i criteri applicabili al contraddittorio preventivo, alla prova di resistenza e ai limiti del sindacato di legittimità sulla motivazione

Massime di principio

• L'obbligo del contraddittorio preventivo non richiede una forma predeterminata: l'invio di questionari e la partecipazione al procedimento d'accertamento per adesione possono integrare un contraddittorio endoprocedimentale valido, se effettivi e funzionali al confronto
• Quando l'accertamento è svolto 'a tavolino' (analitico‑induttivo senza accessi/ispezioni), il contraddittorio è richiesto per i tributi armonizzati solo se non vi è stata alcuna interlocuzione utile e il contribuente dimostra concretamente (prova di resistenza) come il mancato contraddittorio abbia pregiudicato il risultato
• In Cassazione non è possibile ottenere la riedizione del giudizio di merito: le censure che mirano a riesaminare la valutazione delle prove o la congruità degli indici usati dall'Ufficio sono inammissibili o improcedibili
• Dopo la riforma prevista dall'art. 54 d.l. 83/2012 (modifica dell'art. 360 c.p.c.), il controllo sulla motivazione in Cassazione è molto limitato: si valuta solo l'esistenza del requisito motivazionale minimo e vizi gravi quali mancanza, motivazione apparente, inconciliabilità e incomprensibilità
• Il contribuente che contesta l'insufficienza del contraddittorio deve indicare specificamente quali elementi avrebbe dedotto e in che modo tali elementi avrebbero potuto modificare l'esito del procedimento (onere della prova di resistenza)
• Nuove questioni sostanziali o dedotte per la prima volta in sede di legittimità (es. mancata deduzione dei costi) sono inammissibili se non contestate nei gradi di merito