Cassazione Civile, Ordinanza n. 11029/2026 del 24/04/2026

Esito

La controversia

La controversia nasce da tre atti dell’Amministrazione finanziaria relativi all’anno d’imposta 2015: un avviso di accertamento per IRAP e IVA con disconoscimento dei benefici fiscali per attività istituzionali/decommercializzate; un avviso di accertamento per omessa effettuazione e omesso versamento di ritenute alla fonte, con rideterminazione delle ritenute IRPEF; e un atto di contestazione di sanzioni. La Commissione/CGT di primo grado aveva accolto i ricorsi dei contribuenti, ma in appello la CGT di secondo grado ha accolto il gravame dell’Ufficio e ha rigettato l’appello incidentale dei contribuenti. In cassazione i ricorrenti hanno dedotto, in sintesi: difetto di specificità dell’appello dell’Ufficio e giudicato interno; ultrapetizione e mutamento della causa petendi per avere l’Ufficio e il giudice di appello trattato il regime agevolato dell’art. 148 TUIR anziché la perdita della qualifica di ente non commerciale ex art. 149 TUIR; motivazione apparente o contraddittoria sulla qualificazione dell’ente e sulla prova della natura commerciale dell’attività; omesso esame di fatti decisivi; violazione dell’art. 2697 c.c. per errata ripartizione dell’onere della prova; motivazione apparente sulle autorizzazioni all’accesso e sulla motivazione degli atti impositivi; omessa pronuncia su questioni relative alla coobbligazione dei gestori di fatto, alla motivazione degli atti, all’applicazione di norme tributarie e alla misura delle sanzioni. La Corte ha ritenuto infondati tutti i motivi salvo il decimo, accolto nei limiti relativi ad alcune specifiche censure sulle sanzioni per omessa pronuncia.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto solo il decimo motivo di ricorso, limitatamente alla parte in cui la CGT di secondo grado non si era pronunciata su alcune specifiche censure riguardanti le sanzioni (difetto di motivazione, irregolarità del procedimento sanzionatorio, riferibilità ai gestori e quantum). Ha rigettato tutti gli altri motivi. La sentenza impugnata è stata quindi cassata in relazione al motivo accolto e la causa è stata rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 53 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  L’onere di specificità dei motivi di appello nel processo tributario è assolto anche quando l’atto di gravame, letto nel suo complesso, esprima inequivocamente la volontà di contestare la decisione di primo grado e di ottenere la riforma integrale della sentenza.

• art. 329 c.p.c.

  Il giudicato interno non si forma se il capo della decisione di primo grado è comunque devoluto in appello mediante contestazione complessiva della sentenza.

• art. 148 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Per le associazioni sportive dilettantistiche il regime agevolato dipende non solo dai requisiti formali, ma dall’effettiva sussistenza dei presupposti sostanziali e dal concreto rispetto delle clausole associative e del divieto di distribuzione di utili.

• art. 149 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Nel caso concreto la Corte esclude che la controversia debba essere inquadrata come perdita della qualifica di ente non commerciale ai sensi di tale norma, ritenendo invece centrale il disconoscimento delle agevolazioni dell’art. 148 TUIR.

• art. 4 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  La disciplina IVA sugli enti associativi è richiamata per ribadire che il trattamento agevolato richiede la verifica concreta dei presupposti sostanziali, non il solo dato formale dell’assetto associativo.

• art. 111 Cost.

  La motivazione è nulla solo se mancante, apparente, perplessa o irriducibilmente contraddittoria; non è sufficiente la semplice sinteticità o l’omesso esame di ogni singolo argomento difensivo.

• art. 36 d.lgs. n. 546/1992

  Il provvedimento del giudice tributario deve contenere una motivazione sufficiente a rendere percepibile il percorso logico-giuridico seguito.

• art. 61 d.lgs. n. 546/1992

  Le regole sulla motivazione della sentenza di primo/secondo grado nel processo tributario richiedono un nucleo argomentativo idoneo al controllo della decisione.

• art. 132 c.p.c.

  È sufficiente che il giudice esponga concisamente gli elementi di fatto e di diritto posti a fondamento della decisione; gli argomenti non esaminati possono ritenersi implicitamente disattesi, se incompatibili con la motivazione.

• art. 360 c.p.c.

  primo comma, nn. 3, 4 e 5

  I motivi di ricorso sono stati scrutinati secondo i diversi vizi denunciati: violazione di legge, nullità della sentenza/procedimento, omesso esame di fatto decisivo.

• art. 2697 c.c.

  L’onere della prova circa i presupposti del regime agevolato grava sul contribuente che invoca l’esenzione, mentre il vizio di violazione dell’art. 2697 c.c. sussiste solo se il giudice attribuisce l’onere alla parte sbagliata e non quando apprezza le prove in modo non condiviso dalla parte.

• art. 12 l. 27 luglio 2000, n. 212

  L’accesso deve essere motivato in relazione alle esigenze di indagine; nel caso concreto la censura è stata respinta perché ritenuta generica e comunque smentita dalla motivazione dell’ordine di servizio e dal luogo della verifica.

• art. 8 CEDU

  Richiamato dalla parte ricorrente in relazione al principio di proporzionalità dell’accesso, ma la Corte non ne ha tratto una specifica statuizione autonoma, ritenendo infondata la censura.

• art. 38 c.c.

  La responsabilità personale e solidale di chi agisce in nome e per conto di un’associazione non riconosciuta dipende dalla concreta attività svolta e dalla effettiva ingerenza nella gestione, non dalla mera carica formale.

• art. 36 d.P.R. n. 602/73

  Richiamato dalla parte ricorrente quale possibile disciplina speciale della responsabilità in ambito tributario; la Corte, tuttavia, ha ritenuto sufficiente la motivazione sul punto e non ha accolto la censura.

• art. 67, comma 1, lett. m), TUIR

  Censura dedotta ma implicitamente disattesa, essendo incompatibile con la conclusione di legittimità del disconoscimento delle agevolazioni fiscali per l’ente.

• art. 143, comma 1, TUIR

  Censura dedotta ma implicitamente respinta, poiché la Corte ha confermato che l’ente non poteva beneficiare del regime agevolato in presenza di un’attività concretamente commerciale e non conforme alle finalità istituzionali.

• art. 4, comma 6-quinquies, d.P.R. n. 322/98

  Norma posta a base dell’atto di contestazione delle sanzioni, la cui legittimità è rimasta ferma salvo il rinvio per omessa pronuncia su alcune specifiche doglianze sanzionatorie.

• d.lgs. n. 472/1997

  Le doglianze sulle sanzioni riguardavano anche il procedimento di irrogazione, la riferibilità ai gestori e il calcolo/quantum delle sanzioni; su tali specifiche censure vi è stata omessa pronuncia parziale.

Massime di principio

• Nel processo tributario, l’appello è a devoluzione piena: è specifico se, letto nel complesso, mostra in modo inequivoco la volontà di contestare la decisione di primo grado, anche mediante la semplice riproposizione delle difese già svolte.
• Il regime agevolato per le associazioni sportive dilettantistiche non dipende dal solo dato formale dell’affiliazione o dello statuto, ma richiede la prova concreta dell’effettivo svolgimento dell’attività secondo finalità istituzionali e senza distribuzione di utili.
• Ai fini fiscali degli enti associativi, il giudice deve valutare la realtà sostanziale della gestione: indici come gestione imprenditoriale, finalità commerciali, distribuzione di fondi, assenza di democraticità e violazioni statutarie possono giustificare il disconoscimento delle agevolazioni.
• L’onere di dimostrare i presupposti dell’agevolazione fiscale grava sul contribuente che la invoca; non è sufficiente produrre lo statuto o richiamare in astratto la qualifica associativa.
• La violazione dell’art. 2697 c.c. si configura solo se il giudice assegna l’onere probatorio alla parte sbagliata, non quando la parte contesta la valutazione delle prove o chiede una nuova lettura del materiale istruttorio.
• La motivazione è nulla solo quando è apparente, perplessa o incomprensibile; una motivazione sintetica è comunque valida se consente di individuare la ratio decidendi e di controllare il ragionamento del giudice.
• L’omessa pronuncia ricorre solo quando il giudice non decide su un capo autonomo di domanda o di eccezione; non vi è vizio se la questione è implicitamente rigettata dalla struttura logico-giuridica della sentenza.
• Per la responsabilità personale e solidale di chi agisce in nome di un’associazione non riconosciuta è necessario accertare la concreta ingerenza gestionale e l’attività negoziale svolta per conto dell’ente, con riferimento alle obbligazioni insorte nel periodo di tale ingerenza.

Come è indicizzato