Cassazione Civile, Ordinanza n. 34034/2023 del 05/12/2023

Esito

La controversia

Due coniugi hanno impugnato avvisi di accertamento con i quali l'Amministrazione finanziaria aveva recuperato maggiori imposte, attribuendo rilevanza reddituale a movimentazioni registrate sui conti correnti personali dei contribuenti e su conti intestati a una società terza, ritenute riferibili a uno dei coniugi in ragione della sua posizione e di un asserito schermo societario/interposizione fittizia. Dopo il rigetto in primo grado e in appello, i contribuenti hanno proposto ricorso per cassazione con cinque motivi: 1) violazione dell'art. 12, comma 7, L. 212/2000 per mancato contraddittorio endoprocedimentale e per notificazione degli avvisi prima del termine dilatorio, sostenendo che la quasi totalità della ripresa riguardasse operazioni di conto di una società e che, essendovi stata attività di accesso/ispezione/verifica, il contraddittorio fosse necessario; 2) omessa pronuncia e violazione delle norme sul processo tributario e sulla motivazione degli atti, deducendo che gli avvisi sarebbero nulli per difetto di motivazione e per mancata allegazione del processo verbale di accesso e acquisizione documenti presso la società; 3) violazione degli artt. 32 e 37 D.P.R. 600/1973 e dell'art. 2697 c.c., assumendo che la presunzione legale bancaria opererebbe solo per conti intestati direttamente al contribuente e non per conti di terzi; 4) motivazione apparente della sentenza di appello, per avere la CTR omesso la puntuale disamina della prova contraria documentale prodotta; 5) violazione dell'art. 32 D.P.R. 600/1973, per non avere il giudice di merito verificato analiticamente, operazione per operazione, le giustificazioni addotte dai contribuenti.

La decisione

Per la posizione della contribuente che aveva aderito alla definizione agevolata ex art. 6 d.l. 119/2018, la Corte ha dichiarato l'estinzione del processo e ha posto le spese a carico di chi le aveva anticipate. Per la posizione dell'altro coniuge, che non aveva presentato domanda di definizione agevolata, la Corte ha esaminato il ricorso. Ha rigettato il primo motivo, ritenendo che il contraddittorio preventivo non fosse obbligatorio per gli accertamenti su tributi non armonizzati e che, comunque, l'eventuale attività invasiva svolta nei confronti della società terza non attribuisse al diverso soggetto accertato il diritto a far valere la violazione del relativo contraddittorio. Ha dichiarato inammissibile e comunque infondato il secondo motivo sulla motivazione dell'avviso, e inammissibile e infondato il terzo motivo sulla presunzione bancaria e sulla riferibilità delle operazioni di conti di terzi. Ha respinto il quarto motivo, escludendo la motivazione apparente della sentenza impugnata. Ha invece accolto il quinto motivo, affermando che, quando il contribuente offre prova contraria analitica per ciascuna operazione, il giudice di merito deve verificare rigorosamente l'efficacia dimostrativa delle singole giustificazioni e darne conto in motivazione; poiché la CTR aveva omesso tale verifica, la sentenza è stata cassata limitatamente alla posizione dell'altro coniuge, con rinvio al giudice di merito per nuovo esame e per le spese.

Norme richiamate

• art. 12, comma 7, L. 212/2000

  Il termine dilatorio e il contraddittorio endoprocedimentale non sono stati ritenuti obbligatori nella fattispecie, trattandosi di accertamento su tributi non armonizzati; inoltre, la violazione eventualmente commessa nell'attività ispettiva verso un terzo non è invocabile da soggetti diversi da quello sottoposto all'attività invasiva.

• art. 32 D.P.R. 600/1973

  Gli accertamenti bancari fondano una presunzione legale a carico del contribuente; l'Ufficio può utilizzare anche dati relativi a conti formalmente intestati a terzi se vi siano elementi indiziari di collegamento al reddito del contribuente; il contribuente deve fornire prova analitica per ogni singola movimentazione.

• art. 37 D.P.R. 600/1973

  Richiamato insieme all'art. 32 per sostenere la possibilità di imputare al contribuente movimentazioni riconducibili a interposizione fittizia o disponibilità sostanziale dei conti.

• art. 2697 c.c.

  La presunzione legale bancaria comporta l'inversione dell'onere della prova, gravando sul contribuente la dimostrazione dell'estraneità delle singole operazioni a fatti imponibili.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  La motivazione della sentenza di merito è stata ritenuta effettiva e non apparente, benché la Corte abbia poi riscontrato un errore di diritto nella mancata verifica analitica delle prove contrarie.

• art. 36 D.Lgs. 546/1992

  Richiamato in relazione al vizio di motivazione della sentenza tributaria, ma la censura è stata respinta perché la motivazione della CTR non era apparente.

• art. 22 D.Lgs. 546/1992

  Richiamato nel motivo relativo alla nullità dell'avviso per difetto di motivazione.

• art. 49 D.Lgs. 546/1992

  Richiamato nel motivo relativo alla nullità dell'avviso per difetto di motivazione.

• art. 54 D.Lgs. 546/1992

  Richiamato nel motivo relativo alla nullità dell'avviso per difetto di motivazione.

• art. 61 D.Lgs. 546/1992

  Richiamato nel motivo relativo alla nullità dell'avviso per difetto di motivazione.

• art. 6 d.l. n. 119/2018, conv. in L. n. 136/2018

  La definizione agevolata e la mancata istanza di trattazione hanno determinato l'estinzione del processo per una sola delle parti; le spese restano a carico di chi le ha anticipate.

• art. 51 D.P.R. 633/1972

  In combinato con l'art. 32 D.P.R. 600/1973, consente indagini bancarie anche su conti di terzi collegati al contribuente, sulla base di elementi indiziari.

• art. 360, comma 1, nn. 3 e 4, c.p.c.

  Le censure di violazione di legge e di nullità/omessa pronuncia sono state valutate secondo i rispettivi vizi dedotti nei motivi di ricorso.

Massime di principio

• Negli accertamenti fondati su indagini bancarie, l'art. 32 D.P.R. 600/1973 pone una presunzione legale a favore dell'Amministrazione: il contribuente deve vincerla con prova contraria analitica, riferita a ciascuna singola movimentazione.
• Quando il contribuente offre giustificazioni specifiche per ogni versamento o prelevamento, il giudice di merito ha l'obbligo di valutarle puntualmente e di dar conto in sentenza dell'esito della verifica; la mancata analisi analitica delle prove contrarie integra un errore di diritto.
• Le indagini bancarie possono estendersi a conti formalmente intestati a terzi se esistono elementi indiziari che ne facciano emergere il collegamento con il reddito o con l'attività del contribuente; non opera un divieto assoluto legato alla sola intestazione formale.
• Il contraddittorio endoprocedimentale previsto dall'art. 12, comma 7, L. 212/2000 non è automaticamente richiesto per gli accertamenti relativi a tributi non armonizzati, e la sua violazione non può essere fatta valere da soggetti diversi da quello direttamente sottoposto all'attività ispettiva.
• La definizione agevolata della controversia, se perfezionata solo per uno dei litisconsorti/ricorrenti, produce l'estinzione limitatamente alla sua posizione, senza travolgere automaticamente la prosecuzione del giudizio per gli altri soggetti non aderenti.

Come è indicizzato