Sentenza del 29/04/2024 n. 11350 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’avviso di accertamento relativo al 2008, con cui l’Agenzia, sulla base di indagini finanziarie svolte per gli anni 2004-2012 nell’ambito di un procedimento penale, aveva recuperato a tassazione redditi d’impresa ai fini IRPEF e IVA e un maggior valore della produzione ai fini IRAP, valorizzando movimenti su conti personali e su conti intestati a Turistica S Srl e B.B. Immobiliare Srl. A.A. ha contestato la motivazione della sentenza della CTR e la riconduzione dei movimenti bancari alla propria attività imprenditoriale, sostenendo che mancavano prove dell’attività e della disponibilità dei conti societari, che l’accertamento era motivato per relationem in modo insufficiente e che la sua assoluzione penale era rilevante. Ha inoltre censurato l’applicazione delle presunzioni bancarie e la valutazione delle prove.

La decisione

La CTP di Benevento aveva accolto parzialmente il ricorso: aveva escluso l’IRAP per decadenza dal potere impositivo, non essendo applicabile il raddoppio dei termini, e ridotto il reddito accertato perché l’Ufficio non aveva adeguatamente motivato la riconduzione dei conti societari al contribuente. La CTR aveva rigettato l’appello principale di A.A. e accolto parzialmente quello incidentale dell’Agenzia, confermando l’accertamento per IRPEF e IVA ma escludendo l’IRAP. La Cassazione ha rigettato il ricorso: il primo motivo, relativo alla motivazione della CTR, è infondato, poiché la riproduzione delle argomentazioni dell’Ufficio non rende nulla la sentenza quando le ragioni sono chiaramente fatte proprie dal giudice. Anche le censure sulle presunzioni bancarie e sulla riconducibilità dei conti sono infondate: per i conti societari la CTR aveva indicato elementi idonei a dimostrarne la disponibilità di fatto da parte di A.A.; per i movimenti personali e societari il contribuente non aveva fornito giustificazioni analitiche. L’assoluzione penale non vincola automaticamente il giudice tributario e, nel caso, non risultava neppure il passaggio in giudicato. Le contestazioni sulla motivazione per relationem dell’avviso sono state dichiarate inammissibili perché nuove e non risultava che fossero state proposte nei precedenti gradi. Confermate le statuizioni di merito, compresa l’esclusione dell’IRAP. A.A. è stato condannato a pagare all’Agenzia 10.200 euro per compensi, oltre alle spese prenotate a debito; è stato inoltre dato atto dei presupposti per l’ulteriore contributo unificato, se dovuto.

Norme richiamate

• Art. 36 del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  nel processo tributario, così come in quello civile, non può ritenersi nulla la sentenza che esponga le ragioni della decisione limitandosi a riprodurre il contenuto di un atto di parte, eventualmente senza nulla aggiungere ad esso, qualora le ragioni della decisione siano, in ogni caso, attribuibili all'organo giudicante e risultino in modo chiaro, univoco ed esaustivo

  La sentenza non è nulla per il solo fatto di riprodurre le argomentazioni di una parte, se il giudice le fa proprie e rende comunque comprensibili, univoche ed esaustive le ragioni della decisione.

• Art. 32, primo comma, n. 2, del D.P.R. n. 600 del 1973

  in virtù della presunzione stabilita dall'art. 32 D.P.R. n. 600 del 1973, - che, data la fonte legale, non necessita dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dall'art. 2729 cod. civ. per le presunzioni semplici - sia i prelevamenti che i versamenti operati su conti correnti bancari del contribuente vanno considerati come elementi positivi di reddito se questo non dimostra che ne ha tenuto conto nella determinazione della base imponibile oppure che sono estranei alla produzione del reddito

  I versamenti e i prelevamenti sui conti del contribuente possono essere assunti come elementi positivi di reddito in forza della presunzione legale; per superarla occorre una prova contraria specifica, non una generica contestazione.

• Art. 51, secondo comma, n. 2, del D.P.R. n. 633 del 1972

  l'utilizzazione dei dati acquisiti presso le aziende di credito quali prove presuntive di maggiori ricavi o operazioni imponibili, ai sensi dell'art.32 D.P.R. 29 settembre 1973 n.600 e dell'art 51 D.P.R. 26 ottobre 1972 n.633, non è subordinata alla previa dimostrazione che il contribuente rivesta la qualifica di imprenditore: infatti, i medesimi possono essere utilizzati sia per dimostrare l'esistenza di un'eventuale attività occulta di impresa (o arte o professione), sia per quantificare il reddito ricavato da tale attività

  I dati bancari possono concorrere a dimostrare sia l’esistenza di un’attività economica non dichiarata sia la quantificazione delle operazioni imponibili; non è necessario che la qualifica imprenditoriale sia dimostrata prima di utilizzare quei dati.

• Art. 42, secondo comma, del D.P.R. n. 600 del 1973

  La censura di violazione della norma sulla motivazione dell’avviso è stata dichiarata inammissibile perché la questione non risultava proposta nei gradi di merito; la Corte distingue il requisito formale di motivazione dell’atto dalla prova dei fatti posti a fondamento della pretesa.

• Art. 7 della legge n. 212 del 2000

  si deve distinguere la questione relativa all'esistenza della motivazione dell'atto impositivo, quale requisito formale di validità dell'avviso di accertamento, ex art. 7 legge n. 212 del 2000, dalla questione, oggetto di precedente esame, attinente, invece, all'indicazione ed effettiva sussistenza di elementi dimostrativi dei fatti costitutivi della pretesa tributaria, che non è richiesta quale elemento costitutivo della validità dell'atto impositivo e che rimane disciplinata dalle regole processuali proprie dell'istruzione probatoria che trovano applicazione nel giudizio introdotto dal contribuente

  La motivazione formale dell’avviso va distinta dalla prova della fondatezza dei fatti accertati: la seconda è oggetto dell’istruttoria e della valutazione nel processo, non un requisito costitutivo di validità dell’atto.

• Art. 2697 c.c.

  L'onere probatorio relativo alla presenza di tali condizioni - formale intestazione ovvero disponibilità di fatto del conto - compete all'Ufficio, ed al suo assolvimento consegue l'operatività della presunzione legale stabilita dall'art. 32, primo comma, n. 2, secondo cui i versamenti e i prelievi devono essere considerati proventi dell'attività svolta dall'interessato, con spostamento dell'onere probatorio sul contribuente

  Per i conti intestati a terzi, spetta all’Ufficio provare, anche per presunzioni qualificate, che il contribuente ne aveva la disponibilità di fatto. Una volta assolto tale onere, il contribuente deve provare analiticamente la non rilevanza fiscale dei movimenti.

• Art. 2729 c.c.

  sia i prelevamenti che i versamenti operati su conti correnti bancari del contribuente vanno considerati come elementi positivi di reddito se questo non dimostra che ne ha tenuto conto nella determinazione della base imponibile oppure che sono estranei alla produzione del reddito

  La presunzione applicata ai movimenti bancari deriva direttamente dalla legge e non richiede i requisiti di gravità, precisione e concordanza propri delle presunzioni semplici; tali requisiti possono invece rilevare per gli indizi utilizzati dall’Ufficio per dimostrare la disponibilità di conti intestati a terzi.

• Art. 366, primo comma, n. 6, c.p.c.

  il ricorrente, pur non essendo tenuto a produrre nuovamente i documenti, in ragione dell'indisponibilità del fascicolo di parte che resta acquisito, ai sensi dell'art. 25, comma 2, del D.Lgs. n. 546 del 1992, al fascicolo d'ufficio del giudizio svoltosi dinanzi alla commissione tributaria - del quale è sufficiente la richiesta di trasmissione ex art. 369, comma 3, cod. proc. civ. - deve rispettare, a pena d'inammissibilità del ricorso, il diverso onere di cui all'art. 366, comma 1, n. 6, cod. proc. civ. di specifica indicazione degli atti processuali e dei documenti sui quali il ricorso si fonda, nonché dei dati necessari all'individuazione della loro collocazione quanto al momento della produzione nei gradi dei giudizi di merito

  Nel ricorso per cassazione occorre indicare puntualmente gli atti e i documenti su cui le censure si fondano e la loro collocazione nei giudizi di merito; la mancata specificazione comporta l’inammissibilità.

• Art. 369, terzo comma, c.p.c.

  Nel processo tributario in cassazione, per ottenere la trasmissione del fascicolo d’ufficio di merito è sufficiente la relativa richiesta; resta però fermo l’onere di specifica indicazione degli atti e documenti previsto dall’art. 366, primo comma, n. 6, c.p.c.

• Art. 25, comma 2, del D.Lgs. n. 546 del 1992

  Il fascicolo di parte del giudizio tributario di merito resta acquisito al fascicolo d’ufficio; ciò non elimina l’onere, in cassazione, di individuare specificamente gli atti e i documenti invocati.

• Art. 13, commi 1-bis e 1-quater, del D.P.R. n. 115 del 2002

  dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso a norma del comma 1-bis del citato art. 13, se dovuto

  Il rigetto del ricorso comporta l’attestazione dei presupposti processuali per il versamento di un ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, se dovuto.

Massime di principio

• Nei controlli bancari, i versamenti e i prelevamenti sui conti intestati al contribuente possono essere presunti rilevanti fiscalmente. Per superare la presunzione occorre una spiegazione analitica dei singoli movimenti, con indicazione della provenienza, della destinazione, dei soggetti coinvolti e della causa dell’operazione.
• L’Agenzia può utilizzare anche conti intestati a terzi, ma deve prima dimostrare che il contribuente ne aveva la disponibilità effettiva; la sola intestazione a una società non basta. La prova può essere indiziaria e assumono rilievo elementi quali ruoli societari, operatività effettiva, incongruenze tra attività dichiarata e movimenti e mancata risposta alle richieste di chiarimenti.
• Una volta provata la disponibilità del conto intestato a terzi, opera la presunzione legale sui movimenti e spetta al contribuente fornire la prova contraria. La prova della disponibilità del conto e la giustificazione fiscale delle singole operazioni sono passaggi distinti, con oneri probatori ripartiti tra Ufficio e contribuente.
• I dati bancari possono essere utilizzati per accertare anche l’esistenza di un’attività d’impresa, arte o professione non dichiarata: non è necessario dimostrare prima la qualifica imprenditoriale per poter esaminare i movimenti.
• La sentenza penale di assoluzione non determina automaticamente l’esito del giudizio tributario. Può essere valutata come fonte di prova, ma il giudice tributario deve apprezzarne autonomamente la rilevanza; è inoltre necessario verificare che la decisione penale sia irrevocabile.
• La motivazione formale dell’avviso di accertamento è distinta dalla prova della pretesa fiscale: contestare la mancanza di motivazione dell’atto non equivale a contestare l’insufficienza delle prove, e ciascuna questione deve essere dedotta tempestivamente e in modo specifico.
• In cassazione non è consentito ottenere una nuova valutazione dei fatti e delle prove già apprezzati dal giudice di merito. Le questioni che richiedono accertamenti fattuali, se non trattate in appello, sono nuove e inammissibili; il ricorrente deve inoltre indicare con precisione gli atti processuali e i documenti su cui fonda le censure.