Cassazione Civile, Ordinanza n. 31928/2024 del 11/12/2024

Esito

La controversia

La lite nasce da due avvisi di accertamento per gli anni d’imposta 2003 e 2004, con i quali l’Amministrazione recuperava a tassazione II.DD., IVA, sanzioni e interessi nei confronti del contribuente. In primo grado i ricorsi erano stati respinti; in appello la CTR, nel giudizio rescissorio dopo un precedente rinvio della Cassazione per motivazione apparente, aveva accolto l’impugnazione ritenendo nulli gli avvisi perché le deleghe di firma prodotte dall’Ufficio non erano autografe ma meccaniche. L’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi: 1) violazione dell’art. 112 c.p.c. per ultrapetizione, assumendo che il giudice avesse deciso sulla natura meccanografica della delega senza che tale specifico vizio fosse stato ritualmente dedotto dal contribuente; 2) violazione dell’art. 3, comma 2, d.lgs. 39/1993, per avere la CTR escluso la validità della sottoscrizione meccanografica della delega; 3) violazione dell’art. 42 d.P.R. 600/1973, per avere la CTR dichiarato la nullità degli avvisi per il solo fatto che la delega di firma non era autografa. Il controricorrente ha resistito chiedendo il rigetto.

La decisione

La Corte ha accolto il secondo e il terzo motivo, ritenendoli fondati, e ha invece respinto il primo motivo. Ha affermato che, una volta che il contribuente abbia contestato in primo grado la sottoscrizione dell’avviso per difetto di valida delega di firma, il giudice d’appello può esaminare il contenuto della delega prodotta dall’Amministrazione anche se prodotta solo in appello o nella fase rescissoria, senza incorrere in ultrapetizione. Tuttavia ha escluso che la delega debba essere necessariamente autografa: la delega di firma dell’avviso di accertamento ha natura di atto interno, non è soggetta a nullità per mancata firma autografa e non si applica la disciplina generale invocata dalla CTR. In base al combinato disposto degli artt. 21-septies L. 241/1990, 42 d.P.R. 600/1973 e 17, comma 1-bis, d.lgs. 165/2001, la delega meccanografica non è nulla per mancanza di forma autografa. La decisione impugnata è stata quindi cassata in relazione ai motivi accolti, con rinvio al giudice di merito per il riesame coerente con tali principi.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  il giudice d’appello non incorre in ultrapetizione se esamina il contenuto della delega di firma già prodotta in giudizio quando la questione della legittima sottoscrizione dell’avviso era stata tempestivamente introdotta dal contribuente.

• art. 42, comma 1, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  "Gli accertamenti in rettifica e gli accertamenti d'ufficio sono portati a conoscenza dei contribuenti mediante la notificazione di avvisi sottoscritti dal capo dell'ufficio o da altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato"

  la mancanza di sottoscrizione valida può comportare nullità dell’avviso; se il contribuente la contesta, l’Amministrazione deve dimostrare il corretto esercizio del potere mediante la delega.

• art. 56 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  richiamato come norma parallela per gli avvisi IVA: la regola sulla sottoscrizione dell’avviso e sulla nullità in difetto opera anche in materia IVA.

• art. 18, comma 1, lett. d), d.P.R. 31 dicembre 1992, n. 546

  richiamato per la necessaria indicazione dell’oggetto della domanda nel ricorso introduttivo, ma non nel senso di impedire al giudice di valutare la delega prodotta in corso di causa.

• art. 3, comma 2, d.lgs. 12 febbraio 1993, n. 39

  non si applica alla delega di firma dell’avviso di accertamento; la firma meccanografica prevista per gli atti amministrativi automatizzati non giustifica la nullità dichiarata dalla CTR.

• art. 15, comma 7, d.l. 1 luglio 2009, n. 78

  norma speciale riferita agli atti prodotti da sistemi informativi automatizzati; non è applicabile alla fattispecie dell’avviso di accertamento oggetto di causa.

• art. 17, comma 1-bis, d.lgs. 30 marzo 2001, n. 165

  la norma, nel testo applicabile ratione temporis, non impone che la delega di firma sia autografa a pena di nullità; richiede atto scritto e motivato per specifiche ragioni di servizio.

• art. 21-septies L. 7 agosto 1990, n. 241

  la nullità del provvedimento amministrativo è tassativa e non può essere estesa oltre i casi espressamente previsti dalla legge.

• art. 1, comma 2, d.P.R. 31 dicembre 1992, n. 546

  il processo tributario è integrato dalle norme del codice di procedura civile compatibili.

• art. 111 Cost.

  richiamato a sostegno del diritto di difesa e della parità delle armi nella valutazione della delega prodotta in giudizio.

• art. 47 CDFUE

  richiamato a tutela del diritto a un ricorso effettivo e a un giudice imparziale nel contraddittorio sulla delega prodotta tardivamente.

• art. 6, § 1, CEDU

  richiamato a tutela del giusto processo e dell’eguaglianza delle armi.

• art. 2697 c.c.

  richiamato indirettamente per il riparto dell’onere della prova: spetta all’Amministrazione dimostrare la valida delega quando la sottoscrizione è contestata.

Massime di principio

• Nel processo tributario, quando il contribuente contesta la legittima sottoscrizione dell’avviso di accertamento per difetto di delega, il giudice deve verificare la validità e l’idoneità della delega prodotta dall’Amministrazione, anche se depositata solo in appello o nella fase rescissoria, poiché la questione è stata tempestivamente introdotta e il documento non era disponibile al momento del ricorso iniziale.
• La contestazione della sottoscrizione dell’atto impositivo investe non solo l’esistenza formale della delega, ma anche la sua efficacia e il suo contenuto; il giudice può quindi esaminare tutti i profili di validità della delega senza incorrere in ultrapetizione.
• La delega di firma dell’avviso di accertamento ha natura interna e non richiede, a pena di nullità, la firma autografa del delegante; non è applicabile in via automatica la disciplina generale degli atti amministrativi automatizzati quando la fattispecie è regolata da norme tributarie speciali.
• La nullità dell’avviso di accertamento per difetto di sottoscrizione è prevista espressamente dalla legge ed è soggetta al principio di tassatività delle nullità; non può essere estesa a ipotesi non previste, come la mera sottoscrizione meccanografica della delega.
• In caso di contestazione della legittimazione del sottoscrittore dell’atto impositivo, l’Amministrazione finanziaria ha l’onere di dimostrare il corretto esercizio del potere attraverso la produzione della delega e dei requisiti che la rendono valida ed efficace.

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