Cassazione Civile, Ordinanza n. 25033/2021 del 16/09/2021

Esito

La controversia

Il contribuente ha impugnato l'avviso di accertamento con cui l'Amministrazione finanziaria gli aveva contestato, per l'anno d'imposta 2007, un maggior reddito ai fini IRPEF e un maggior valore della produzione ai fini IRAP sulla base di operazioni attive e passive riscontrate su due conti correnti a lui riconducibili e non registrate in contabilità. In appello la decisione sfavorevole è stata confermata. Con il ricorso per cassazione sono stati dedotti sette motivi: (1) nullità/inesistenza della notifica dell'avviso eseguita a mezzo posta e inapplicabilità della sanatoria ex art. 156 c.p.c. agli atti sostanziali; (2) nullità dell'accertamento per mancata produzione dell'autorizzazione alle indagini bancarie ex art. 32 d.P.R. 600/1973; (3) motivazione apparente dell'avviso e della sentenza, perché basate solo sulle movimentazioni bancarie e senza considerare le spese sostenute; (4) omesso esame di fatti decisivi e preteso eccesso di potere per non aver considerato dati favorevoli già in possesso dell'Ufficio; (5) illegittimità del divieto di produrre in appello documenti non esibiti in sede amministrativa, in relazione all'art. 58 d.lgs. 546/1992; (6) erronea applicazione della presunzione bancaria anche ai prelevamenti del professionista/lavoratore autonomo, alla luce della declaratoria di illegittimità costituzionale successiva; (7) violazione dell'art. 115 c.p.c. per mancata contestazione, da parte dell'Ufficio, della documentazione prodotta a giustificazione dei movimenti contestati.

La decisione

La Corte ha rigettato i primi cinque motivi e il settimo, ritenendoli in parte infondati e in parte inammissibili. Ha invece accolto il sesto motivo, rilevando che la presunzione bancaria ex art. 32 d.P.R. 600/1973, dopo la sentenza della Corte costituzionale n. 228/2014, non può più operare per i prelevamenti riferiti a un lavoratore autonomo/professionista. La sentenza impugnata è stata quindi cassata limitatamente a tale profilo e la causa è stata rinviata alla Commissione tributaria regionale della Lombardia in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 156 c.p.c.

  La nullità della notificazione può essere sanata per raggiungimento dello scopo, anche per un atto sostanziale come l'avviso di accertamento, se il contribuente ha avuto conoscenza dell'atto e ha potuto difendersi.

• art. 26 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602

  Richiamato dal ricorrente in tema di notificazione dell'atto impositivo, ma la censura è stata respinta.

• art. 32 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Le movimentazioni bancarie costituiscono presunzione legale a favore dell'erario; il contribuente deve fornire prova analitica della non imponibilità dei versamenti. Dopo la sentenza della Corte costituzionale n. 228/2014, la presunzione non opera per i prelevamenti riferiti ai lavoratori autonomi, ma resta per i versamenti.

• art. 148 c.p.c.

  Richiamato dal ricorrente per sostenere l'inesistenza della notifica per mancanza di relata; la Corte esclude che ciò integri, di regola, inesistenza insanabile.

• art. 42 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  La motivazione dell'avviso è ritenuta congrua se indica le operazioni bancarie contestate e consente la difesa del contribuente.

• art. 111, comma 6, Cost.

  Richiamato in relazione al controllo sulla motivazione della sentenza; nel caso concreto la motivazione è stata ritenuta esistente e non apparente.

• art. 24 Cost.

  Richiamato in relazione al diritto di difesa; la sanatoria della notifica è stata ritenuta compatibile perché il contribuente ha potuto contestare il merito dell'atto.

• art. 132 c.p.c.

  Richiamato a sostegno della censura di motivazione apparente, ma la sentenza di appello è stata ritenuta adeguatamente motivata.

• art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato quale parametro della motivazione della sentenza tributaria; la Corte ha escluso il vizio denunciato.

• art. 38 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato dal ricorrente nel quarto motivo, ma la censura è stata dichiarata inammissibile.

• art. 41-bis d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato dal ricorrente nel quarto motivo; la Corte non ha ravvisato un vizio decisivo nella motivazione dell'accertamento.

• art. 54, comma 3, d.l. 22 giugno 2012, n. 83

  Serve a individuare il nuovo testo dell'art. 360, n. 5, c.p.c. applicabile alle sentenze pubblicate dopo il 10 settembre 2012.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Utilizzato come parametro per le censure di violazione di legge nei diversi motivi.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  Il sindacato sulla motivazione è ridotto al minimo costituzionale; è deducibile solo l'omesso esame di un fatto decisivo discusso tra le parti.

• art. 58, comma 2, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  La disciplina speciale dell'art. 32 d.P.R. 600/1973 prevale: i documenti non esibiti all'Ufficio non possono essere prodotti in appello salvo prova di causa non imputabile.

• art. 115 c.p.c.

  Non è stata ravvisata violazione, poiché il giudice di merito ha ritenuto inammissibile la documentazione tardivamente prodotta.

• art. 53 Cost.

  Richiamato dalla sentenza d'appello quale criterio di conformità dell'azione accertativa al principio di capacità contributiva.

• art. 2729 c.c.

  Le presunzioni bancarie ex art. 32 d.P.R. 600/1973 non richiedono i requisiti delle presunzioni semplici.

• L. 30 dicembre 2004, n. 311, art. 1, comma 402, lett. a), n. 1

  Ha modificato l'art. 32 d.P.R. 600/1973 nella parte poi dichiarata incostituzionale per i lavoratori autonomi, limitatamente ai prelevamenti.

• Corte cost. n. 228/2014

  Ha dichiarato l'illegittimità costituzionale dell'equiparazione, ai fini della presunzione bancaria, tra imprenditore e lavoratore autonomo con riguardo ai prelevamenti.

Massime di principio

• La nullità della notificazione di un avviso di accertamento tributario è sanata dal raggiungimento dello scopo se il contribuente ha ricevuto conoscenza effettiva dell'atto e ha potuto contestarlo nel merito; la sanatoria non opera, però, oltre il termine decadenziale di esercizio del potere impositivo.
• L'autorizzazione alle indagini bancarie ha funzione interna e organizzativa: la sua mancata produzione in giudizio non determina, di regola, inutilizzabilità dei dati acquisiti né nullità dell'accertamento, salvo concreto pregiudizio del contribuente o lesione di diritti fondamentali.
• Nei giudizi tributari fondati su movimentazioni bancarie, l'Amministrazione assolve il proprio onere probatorio mediante i dati dei conti correnti; si determina così un'inversione dell'onere della prova a carico del contribuente, che deve offrire una prova analitica, riferita a ciascun movimento contestato, della sua estraneità a fatti imponibili.
• Per il regime delle preclusioni documentali in materia di accertamenti bancari, la disciplina speciale dell'art. 32 d.P.R. 600/1973 prevale sulle regole generali del processo tributario: i documenti richiesti e non esibiti in sede amministrativa sono inutilizzabili in giudizio salvo dimostrazione di un impedimento non imputabile.
• Dopo la declaratoria di incostituzionalità del 2014, la presunzione bancaria ex art. 32 d.P.R. 600/1973 resta operante per i versamenti del professionista/lavoratore autonomo, ma non per i prelevamenti, che non possono più essere automaticamente considerati componenti positivi di reddito.

Come è indicizzato