Cassazione Civile, Ordinanza n. 31245/2023 del 09/11/2023

Esito

La controversia

A seguito di verifica fiscale, l’amministrazione finanziaria notificava alla società di trasporto pubblico locale e ai soci avvisi di accertamento per gli anni 2010 e 2011, rideterminando la base imponibile ai fini IRES e IVA in ragione dei contributi pubblici erogati dalla Provincia autonoma di Bolzano per il servizio di trasporto. I contribuenti impugnavano gli atti e ottenevano ragione in primo e secondo grado. L’Agenzia proponeva ricorso per cassazione con un unico motivo, lamentando violazione e falsa applicazione di numerose norme costituzionali, tributarie, civilistiche e eurounitarie. Sosteneva, in sintesi, che i contributi provinciali dovessero essere qualificati come ricavi/componenti positivi di reddito e come corrispettivi rilevanti ai fini IVA, perché erogati in connessione con il servizio reso e idonei a remunerare la prestazione di trasporto, con conseguente inclusione nella base imponibile. Contestava, inoltre, l’applicabilità alla Provincia autonoma di Bolzano della disciplina statale che esclude dall’imposizione diretta i contributi per il ripiano dei disavanzi delle imprese di trasporto pubblico locale, ritenendo tale estensione un’analogia non consentita in materia agevolativa. La società e la Provincia autonoma resistevano eccependo anche tardività e inammissibilità del ricorso.

La decisione

La Corte ha respinto le eccezioni preliminari di tardività e difetto di autosufficienza, ha escluso l’inammissibilità ex art. 360-bis c.p.c. e ha accolto il ricorso solo in parte. In particolare, ha ritenuto infondata la censura limitatamente all’IRES: i contributi pubblici alle imprese di trasporto pubblico locale non costituiscono componenti positivi di reddito e restano esclusi dall’imposizione diretta, secondo l’orientamento consolidato, applicabile anche al contesto provinciale speciale. Ha invece accolto la doglianza relativa all’IVA, rilevando che il giudice d’appello non aveva verificato in concreto se i contributi fossero direttamente connessi al prezzo del servizio e se avessero consentito alla società di praticare tariffe inferiori; tale verifica è necessaria per stabilire l’inclusione o meno delle somme nella base imponibile IVA. La sentenza impugnata è stata quindi cassata limitatamente al profilo IVA, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di II grado di Bolzano in diversa composizione, anche per le spese. È stata assorbita la richiesta di rideterminazione delle sanzioni.

Norme richiamate

• art. 6, comma 11, D.L. 23 ottobre 2018, n. 119

  i termini di impugnazione, anche incidentale, delle pronunce giurisdizionali e di riassunzione, nonché per la proposizione del controricorso in Cassazione che scadono tra la data di entrata in vigore del presente decreto e il 31 luglio 2019

  la sospensione opera ex lege, in presenza dei requisiti di definibilità della lite anche solo in astratto, senza necessità di istanza di definizione

• art. 366, comma 1, n. 3, c.p.c.

  il ricorso era sufficientemente autosufficiente perché la vicenda e le difese avversarie risultavano esposte in modo comprensibile

• art. 360-bis, n. 1, c.p.c.

  l’inammissibilità non ricorre se non vi è una giurisprudenza di legittimità consolidata contraria alla tesi del ricorrente

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  veicolo della censura per violazione e falsa applicazione di norme sostanziali e tributarie

• art. 3, comma 1, n. 3, D.L. 9 dicembre 1986, n. 833, conv. in L. 6 febbraio 1987, n. 87

  i contributi per il ripiano dei disavanzi delle imprese di trasporto pubblico locale non costituiscono componenti positivi di reddito e sono sottratti a imposizione diretta

• art. 1, comma 310, L. 24 dicembre 2007, n. 244

  richiamato come norma interpretativa che conferma la perdurante vigenza dell’esclusione dall’imposizione diretta

• art. 85, comma 1, lett. h), D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  richiamato dalla ricorrente per sostenere la natura di ricavi dei contributi, ma la Corte ne esclude la decisività nel caso di specie

• art. 13, D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  la base imponibile IVA comprende anche le integrazioni direttamente connesse ai corrispettivi dovuti da altri soggetti

• art. 73, Direttiva 2006/112/CE

  rileva per stabilire che i contributi di terzi sono imponibili se direttamente connessi al prezzo dell’operazione

• art. 8 del Reg. (CE) n. 1370/2007

  richiamato dalla ricorrente, ma ritenuto non decisivo ai fini della soluzione della controversia

• artt. 3, 4 e 17 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  richiamati nel quadro della disciplina IVA e della base imponibile

• artt. 8 e 12 del Reg. (CE) n. 1370/2007

  richiamati dalla ricorrente in relazione al regime del trasporto pubblico locale

• artt. 2, 24 e 25 della Direttiva 2006/112/CE

  richiamati dalla ricorrente per sostenere la rilevanza IVA dei contributi

• art. 12 delle preleggi

  richiamato in relazione ai criteri interpretativi e al divieto di analogia in materia di agevolazioni

• artt. 115 e 116 c.p.c.

  richiamati nel motivo per contestare l’apprezzamento delle prove e dei fatti da parte del giudice di merito

• artt. 1322, 1325 e 1362 c.c.

  richiamati per sostenere la qualificazione del rapporto come contrattuale e l’interpretazione della disciplina applicabile

• art. 30 del D.Lgs. 12 aprile 2006, n. 163

  richiamato nel quadro normativo della prestazione di servizi e degli affidamenti pubblici

• artt. 38, 39, 40 e 41-bis del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  richiamati nel motivo in relazione agli accertamenti e alla rettifica delle imposte dirette

• artt. 8 e 73 del D.P.R. 31 agosto 1972, n. 670

  richiamati in relazione all’autonomia della Provincia autonoma di Bolzano

• artt. 53, 111, 114, 116 e 117 Cost.

  richiamati come norme costituzionali coinvolte nella censura

Massime di principio

• Ai fini delle imposte dirette, i contributi pubblici destinati a coprire i disavanzi di esercizio delle imprese di trasporto pubblico locale non costituiscono, per previsione di legge, componenti positivi di reddito imponibili.
• La disciplina che esclude dall’imposizione diretta i contributi al trasporto pubblico locale si applica anche ai regimi delle autonomie speciali quando la legge li richiama in modo compatibile con il sistema, non essendo decisiva la sola veste dell’ente erogatore.
• Ai fini IVA, la rilevanza di un contributo pubblico non dipende dalla qualificazione formale del rapporto tra ente erogante e gestore del servizio, ma dalla sua funzione economica: occorre verificare se il contributo sia direttamente connesso al prezzo del servizio.
• Un contributo è imponibile ai fini IVA quando è versato al prestatore perché esegua un servizio determinato e consenta al destinatario di ottenere il servizio a un prezzo proporzionalmente ridotto.
• Nella verifica della diretta connessione tra contributo e prezzo, il giudice deve accertare in concreto se l’importo pubblico incida sulla determinazione del corrispettivo dovuto dagli utenti o comunque sulla tariffa del servizio.
• La presenza di una somma corrisposta da un terzo non esclude di per sé il nesso diretto tra prestazione e corrispettivo, anche quando intervengano tre soggetti distinti; ciò che conta è l’effetto economico sul prezzo dell’operazione.

Come è indicizzato