Sentenza del 25/03/2024 n. 7966 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento per l'anno 2012 con cui l'Ufficio ha recuperato costi e componenti negativi ritenuti non deducibili (operazioni oggettivamente inesistenti) ai fini IRES/IRAP, ha disconosciuto detrazioni IVA relative a 17 fatture emesse da GENERAL STEEL Srl (fornitore ritenuto 'cartiera') e ha negato la detrazione IVA per l'acquisto di un immobile; contestata altresì l'irrogazione di sanzioni. Questioni processuali sollevate: onere della prova, motivazione della CTR, violazione del diritto di difesa/contraddittorio (anche in riferimento al D.Lgs. 219/2023), e nullità/irregolarità formali dell'avviso (diffida/assenza di firma/postale).

La decisione

La Cassazione ha rigettato la maggior parte dei motivi di ricorso, confermando la valutazione di merito che gli elementi indiziari raccolti dall'Amministrazione (anomalie nei bilanci e nelle dichiarazioni, mancanza di utenze, sede non operativa, scarsa corrispondenza tra acquisti e vendite, rapporti con fornitori 'evasori totali', disponibilità di un solo automezzo ecc.) erano gravi, precisi e concordanti e che l'onere di provare l'effettività delle forniture e l'utilizzo dei beni gravava sulla SATEL. Ha inoltre ritenuto non applicabile la norma sul contraddittorio introdotta dal D.Lgs. 219/2023 agli atti formatisi anteriormente alla sua entrata in vigore (18 gennaio 2024). Tuttavia la Corte ha accolto un unico motivo: la CTR non ha pronunciato sull'eccezione relativa al difetto di firma/postale dell'avviso di accertamento; per questo motivo la sentenza è stata cassata solo su quel punto e la causa rinviata alla CTR del Lazio in diversa composizione perché si pronunci anche su tale eccezione e sulle spese di giudizio. Le restanti doglianze del ricorrente sono state respinte.

Norme richiamate

• Decreto Legislativo n. 219/2023

  entrata in vigore 18 gennaio 2024

  La Corte rileva che la disposizione che introduce l'obbligo di contraddittorio preventivo (modifica dello Statuto del contribuente) non è applicabile agli atti di accertamento formatisi anteriormente alla sua entrata in vigore.

• Legge n. 212/2000 (Statuto del contribuente), art. 7

  Richiamato in relazione al diritto al contraddittorio e al principio del contraddittorio endo-procedimentale; la Corte ribadisce che il diritto di difesa non è assoluto e la mancata comunicazione di atti istruttori comporta annullamento solo se ha determinato un concreto pregiudizio nel risultato.

• D.L. n. 16/2012, art. 8, comma 2 (conv. L. n. 44/2012)

  Nelle operazioni oggettivamente inesistenti i componenti positivi direttamente correlati ai costi non concorrono alla formazione del reddito entro i limiti indicati; grava comunque sul contribuente l'onere di provare che i ricavi correlati siano anch'essi fittizi.

• Codice Civile, art. 2697

  Principio sull'onere della prova: la Corte conferma che, in presenza di indizi gravi, precisi e concordanti che prospettano l'inesistenza delle forniture, spetta al contribuente fornire la prova dell'effettività delle operazioni.

• D.Lgs. n. 546/1992, art. 36, comma 2

  Richiamato in tema di motivazione della sentenza; la Corte valuta che la motivazione della CTR ha raggiunto il 'minimo costituzionale' richiesto e non è apparente né contraddittoria.

• Codice di Procedura Civile, artt. 112, 115, 132, 360, 348-ter, 395

  Art. 360 (motivi di cassazione) e art. 348-ter (limiti del ricorso per cassazione dopo sentenza doppia conforme) rilevanti per la valutazione dell'ammissibilità e del merito dei motivi; art. 112/115/132/395 usati per censure sulla motivazione e omessa pronuncia su eccezioni.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 42

  Richiamato nella doglianza circa la regolarità formale dell'avviso di accertamento (firma); la Corte ha ritenuto fondato il motivo relativo al mancato esame di tale eccezione da parte della CTR.

• D.P.R. n. 633/1972, art. 56, comma 5

  Richiamato in relazione al diritto di difesa e all'accesso agli atti ai fini IVA; la Corte precisa i limiti del diritto di accesso rispetto all'effettività del contraddittorio.

• D.L. n. 78/2010, art. 29, comma 1, lett. b) (conv. L. n. 122/2010)

  Citato in relazione alla presa in carico dell'avviso di accertamento da parte del concessionario della riscossione; richiamato dalla ricorrente ma non incisivo sulla decisione di merito.

• Giurisprudenza europea (Corte di Giustizia UE: Kamino, Glencore, Ispas, Mukarubega)

  I principi europei sul diritto di essere sentiti e sul contraddittorio amministrativo sono stati richiamati: il contraddittorio non è assoluto, l'accesso agli atti è strumentale alla difesa e la violazione del diritto di essere sentiti determina annullamento solo se avrebbe potuto alterare l'esito del procedimento.

Massime di principio

• Se l'Amministrazione raccoglie indizi gravi, precisi e concordanti sulla fittizietà di forniture (es. incongruenze contabili, sede non operativa, mancanza di utenze, rapporti con fornitori inesistenti), l'onere probatorio si sposta sul contribuente, che deve dimostrare l'effettiva esecuzione delle prestazioni e l'utilizzo dei beni.
• La norma che introduce il contraddittorio preventivo (D.Lgs. 219/2023) non si applica retroattivamente agli atti formatisi prima della sua entrata in vigore; quindi per atti anteriori resta il regime giuridico previgente.
• Il diritto al contraddittorio e all'accesso agli atti non è illimitato: l'Amministrazione non è tenuta a comunicare al contribuente ogni attività istruttoria se la mancata comunicazione non ha arrecato un pregiudizio concreto alla possibilità di difesa; l'effetto invalidante di una carenza procedimentale è collegato all'esistenza di un possibile diverso esito dell'accertamento.
• In contenziosi 'doppia conforme' (sentenza di primo grado confermata in appello), i motivi ammessi in cassazione sono limitati (art. 348-ter c.p.c.): è precluso il riesame del merito, salvo i vizi di diritto espressamente consentiti dall'art. 360 c.p.c.
• La motivazione della sentenza di merito deve rispettare il 'minimo costituzionale' (art. 111 Cost.); tuttavia l'omesso esame di tutte le prove non determina automaticamente vizio di motivazione se il fatto storico decisivo è stato comunque considerato.
• Errori o omissioni formali dell'atto impositivo (es. difetto di firma o vizi nella notificazione) costituiscono eccezioni rilevanti che devono essere esaminate dai giudici di merito e, se pretermesse, possono portare alla cassazione con rinvio per nuovo esame.
• L'onere di provare che i ricavi correlati a costi recuperati come fittizi sono anch'essi inesistenti grava sul contribuente quando si applica la disciplina delle operazioni oggettivamente inesistenti (art. 8 D.L. 16/2012).