Sentenza del 18/06/2025 n. 16449 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava le sanzioni fiscali connesse all'accertamento relativo al 2010 nei confronti di E.R., società formalmente residente in Liechtenstein ma ritenuta fiscalmente residente in Italia per esterovestizione, con operazioni imponibili non dichiarate. L'Agenzia aveva contestato ad A.A., quale amministratore di fatto, omissioni dichiarative e contabili; la CTR aveva escluso la sua responsabilità per le violazioni tributarie a vantaggio della società, ma lo aveva sanzionato personalmente per la mancata conservazione delle scritture. A.A. ha sostenuto che, in base all'art. 7 del D.L. n. 269/2003, tutte le sanzioni relative al rapporto fiscale della società gravassero esclusivamente su quest'ultima, senza distinguere tra violazioni. L'Agenzia ha contestato l'esclusione della responsabilità personale, sostenendo che la società fosse un mero schermo e che A.A. avesse ottenuto benefici personali; ha inoltre denunciato l'omesso esame di elementi probatori.

La decisione

La Cassazione ha accolto il ricorso principale di A.A. e respinto quello incidentale dell'Agenzia. Ha stabilito che la società era effettiva e vitale, riconducibile ai soci, e che A.A. agiva da amministratore di fatto, non da beneficiario personale né da socio occulto. Pertanto, le sanzioni relative al rapporto fiscale della società non potevano essere poste a suo carico, comprese quelle per omessa tenuta o conservazione della contabilità, obblighi inerenti al rapporto fiscale societario. Le censure dell'Agenzia sono state ritenute infondate o inammissibili: la dedotta natura fittizia dell'ente non risultava provata e l'esterovestizione, di per sé, non equivale alla fittizietà della società. La sentenza impugnata è stata cassata e, decidendo nel merito, è stato accolto il ricorso introduttivo del contribuente nei limiti indicati in motivazione. L'Agenzia è stata condannata a pagare le spese del giudizio di legittimità, liquidate in 10.000 euro, oltre al 15% per spese generali, IVA, CPA e 200 euro di esborsi; le spese delle fasi di merito sono state compensate. Non si applica l'ulteriore contributo unificato previsto dall'art. 13, comma 1-quater, D.P.R. n. 115/2002, trattandosi di amministrazione pubblica ammessa alla prenotazione a debito.

Norme richiamate

• Art. 7 del D.L. n. 269/2003

  Le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio di società o enti con personalità giuridica sono esclusivamente a carico della persona giuridica.

  Per le violazioni riferibili al rapporto fiscale proprio di una società di capitali, la responsabilità sanzionatoria ricade in via esclusiva sulla società, anche se questa è gestita da un amministratore di fatto. La regola comprende anche le violazioni degli obblighi contabili, salvo che la società sia fittizia o interposta e che la persona fisica abbia agito per trarne il vantaggio.

• Art. 9 del D.Lgs. n. 472/1997

  In linea di principio le sanzioni fiscali vanno poste ad esclusivo carico della persona giuridica che abbia tratto vantaggio fiscale dall'illecito; da ciò deriva l'esclusione di ogni responsabilità sanzionatoria in capo al c.d. intraneus, inteso soprattutto come amministratore, sia di fatto che di diritto.

  La disciplina generale sul concorso di persone non consente di sanzionare l'amministratore di fatto per il solo ruolo svolto quando l'illecito è riferibile al rapporto fiscale della società e il vantaggio è di quest'ultima. La responsabilità personale può tornare applicabile, secondo la decisione, quando l'ente sia un mero schermo fittizio costituito per procurare un vantaggio alla persona fisica.

• Art. 73, comma 3, D.P.R. n. 917/1986

  L'art. 73, comma 3, D.P.R. n. 917 del 1986 individua i criteri di collegamento, paritetici ed alternativi, delle società e degli enti con il territorio dello Stato, la cui ricorrenza, per la maggior parte del periodo d'imposta, determina la residenza in Italia e l'assoggettamento alla potestà impositiva del fisco italiano, a prescindere dall'accertamento di un'eventuale finalità elusiva della contribuente.

  La residenza fiscale italiana può derivare dalla ricorrenza dei criteri legali di collegamento per la maggior parte del periodo d'imposta, senza che occorra dimostrare una finalità elusiva. La residenza effettiva in Italia o la fittizietà della sede estera non dimostrano, da sole, che la società nel suo complesso sia inesistente o un mero schermo.

• Art. 2214 del codice civile

  La decisione richiama l'obbligo di tenuta delle scritture contabili per chiarire che la regolare tenuta della contabilità appartiene agli obblighi strutturali dell'impresa e, nel caso deciso, al rapporto fiscale della società.

• Art. 2220 del codice civile

  La norma è richiamata, insieme alle disposizioni fiscali sulla contabilità, a fondamento della natura societaria dell'obbligo di conservazione delle scritture; la relativa omissione non giustifica, nel caso di società effettiva, l'irrogazione personale della sanzione all'amministratore di fatto.

• Art. 14 del D.P.R. n. 600/1973

  È richiamato quale disposizione che disciplina obblighi contabili dell'impresa e sostiene la conclusione per cui la tenuta e conservazione delle scritture rientrano nel rapporto fiscale societario.

• Art. 22 del D.P.R. n. 633/1972

  È richiamato a conferma che gli obblighi relativi alla contabilità e alla sua conservazione appartengono agli obblighi fiscali della società, e non costituiscono nel caso una violazione autonomamente imputabile all'amministratore di fatto.

• Art. 366, primo comma, n. 1, codice di procedura civile

  La censura dell'Agenzia sull'omesso esame è stata ritenuta generica perché non individuava in modo univoco i fatti storici asseritamente trascurati, né chiariva dove fossero stati introdotti nel giudizio di merito e perché fossero decisivi.

• Art. 335 del codice di procedura civile

  I ricorsi proposti contro la stessa sentenza sono stati riuniti; quello di A.A. è stato trattato come principale e quello dell'Agenzia come incidentale.

• Art. 13, comma 1-quater, D.P.R. n. 115/2002

  La Corte ha escluso l'applicazione dell'ulteriore contributo unificato perché la parte soccombente era un'amministrazione pubblica ammessa alla prenotazione a debito.

Massime di principio

• Quando una società di capitali è effettiva e il vantaggio dell'illecito fiscale appartiene alla società, le sanzioni relative al suo rapporto fiscale gravano sulla società, non sull'amministratore di fatto per il solo fatto di averla gestita.
• La regola si estende agli obblighi contabili: la mancata tenuta o conservazione delle scritture non è automaticamente una violazione sanzionabile personalmente all'amministratore se si tratta di obblighi propri del rapporto fiscale societario.
• La responsabilità personale può essere ripristinata se è provato, anche mediante presunzioni, che la società è fittizia o interposta e che la persona fisica ha agito per conseguire il vantaggio fiscale. Il ruolo di amministratore di fatto, da solo, non prova tali circostanze.
• L'esterovestizione riguarda l'individuazione della residenza fiscale della società e non comporta automaticamente che la società sia inesistente o un mero schermo: i due accertamenti sono distinti.
• Chi denuncia in cassazione l'omesso esame di prove deve indicare specificamente i fatti storici, la loro introduzione nel giudizio di merito e la loro decisività; la generica menzione di elementi probatori non basta.