Cassazione Civile, Ordinanza n. 31726/2024 del 10/12/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento IMU per l'anno 2012 relativo a un immobile sito in Trento e adibito a sede di scuola paritaria. L'ente proprietario ha impugnato l'atto sostenendo, in sintesi, di avere diritto all'esenzione per attività didattica svolta con modalità non commerciali; i giudici di merito hanno accolto il ricorso ritenendo che la retta annuale praticata fosse solo una frazione del costo medio del servizio. In Cassazione, il Comune ha proposto quattro motivi: ha contestato l'applicazione dell'esenzione, deducendo che i giudici di merito avessero erroneamente valorizzato il solo confronto con il costo medio nazionale per studente e non avessero verificato in concreto se la retta fosse davvero simbolica; ha anche dedotto la violazione dell'art. 107 TFUE per mancato scrutinio concreto del carattere non commerciale dell'attività; ha inoltre denunciato violazione degli artt. 115 c.p.c. e 2697 c.c. per insufficiente prova della natura simbolica della retta; infine, ha censurato la motivazione della sentenza di appello per asserita sostituzione del giudice alla valutazione dell'amministrazione. L'istituto, con ricorso incidentale, ha sostenuto l'illegittimità dell'avviso per violazione del contraddittorio endoprocedimentale e per difetto di motivazione, anche per mancata allegazione della delibera comunale. La Corte ha rigettato il ricorso incidentale e ha accolto il secondo e il terzo motivo del ricorso principale, ritenendo errata la valutazione di merito compiuta dai giudici tributari, poiché la natura non commerciale dell'attività didattica non può essere affermata in base a un criterio astratto e meramente comparativo con il costo medio nazionale, ma richiede una verifica concreta di irrisorietà/simbolicità del corrispettivo, rapportata alle condizioni effettive del singolo ente e ai finanziamenti percepiti, con onere della prova a carico di chi invoca l'esenzione. La sentenza di appello è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado di Trento in diversa composizione.

La decisione

La Cassazione ha rigettato il ricorso incidentale dell'istituto e ha accolto il secondo e il terzo motivo del ricorso principale del Comune; ha dichiarato assorbiti il primo e il quarto motivo del ricorso principale e anche il terzo motivo del ricorso incidentale sulle spese. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado di Trento, in diversa composizione, che dovrà rivalutare in concreto se l'attività didattica fosse svolta con modalità non commerciali ai fini dell'esenzione IMU e provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Norma processuale richiamata per la proposizione dei motivi di ricorso per cassazione per violazione di legge.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  Norma processuale richiamata per la censura di nullità della sentenza e asserito eccesso di potere giurisdizionale.

• art. 41 Carta dei diritti fondamentali dell'Unione europea

  Richiamato dal contribuente a sostegno del preteso contraddittorio endoprocedimentale; la Corte esclude che imponga un obbligo generalizzato per i tributi non armonizzati.

• art. 47 Carta dei diritti fondamentali dell'Unione europea

  Richiamato dal contribuente; la Corte lo ritiene non idoneo a fondare, per i tributi non armonizzati, un contraddittorio preventivo generalizzato.

• art. 48 Carta dei diritti fondamentali dell'Unione europea

  Richiamato dal contribuente; la Corte esclude un vincolo generale al contraddittorio per la fattispecie tributaria in esame.

• art. 24 Cost.

  Invocato dal contribuente in relazione al contraddittorio e alle garanzie difensive, ma non ritenuto sufficiente a fondare la censura.

• art. 21-septies l. n. 241 del 1990

  Richiamato nel motivo di ricorso incidentale sulla nullità dell'atto; la Corte non ne ravvisa violazione nel caso concreto.

• art. 3 l. n. 241 del 1990

  Norma sulla motivazione del provvedimento amministrativo invocata dal contribuente per sostenere il difetto di motivazione dell'avviso.

• art. 42, commi 2 e 3, d.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato dalla parte resistente a sostegno dell'asserito obbligo motivazionale dell'atto impositivo.

• art. 7 l. n. 212 del 2000

  Richiamato per sostenere che gli atti richiamati devono essere allegati solo se non conosciuti o non altrimenti conoscibili; la Corte esclude che le delibere comunali debbano essere allegate.

• art. 5-ter d.lgs. n. 218 del 1997

  Richiamato come intervento normativo successivo che ha introdotto l'obbligo del contraddittorio endoprocedimentale in ambiti tipizzati.

• art. 6-ter l. n. 212 del 2000

  Richiamato come disposizione successiva che disciplina il contraddittorio endoprocedimentale in materia tributaria.

• art. 9, comma 8, d.lgs. n. 23 del 2011

  Norma che rinvia, in tema IMU, all'esenzione prevista per talune attività non commerciali.

• art. 7, comma 1, lett. i), d.lgs. n. 504 del 1992

  Disposizione sostanziale sull'esenzione per immobili destinati ad attività assistenziali, sanitarie, didattiche e affini svolte con modalità non commerciali; la Corte ne afferma una lettura conforme alla decisione della Commissione UE e al d.m. n. 200 del 2012.

• art. 4, comma 3, lett. c), d.m. n. 200 del 2012

  Definisce per le attività didattiche il requisito delle modalità non commerciali, richiedendo gratuità o corrispettivi simbolici tali da coprire solo una frazione del costo effettivo del servizio e senza relazione con esso.

• art. 9, comma 6-ter, d.l. n. 174 del 2012

  Richiamato come norma che attribuisce rilievo primario al regolamento ministeriale in materia di esenzione IMU.

• art. 107 TFUE

  Richiamato dal Comune per la possibile rilevanza in tema di aiuti di Stato; la Corte non fonda su tale profilo l'accoglimento, ma ribadisce il quadro eurounitario di riferimento dell'esenzione.

• art. 115 c.p.c.

  Invocato per censurare la valutazione probatoria dei giudici di merito in ordine alla natura simbolica della retta.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato per affermare che il contribuente che invoca l'esenzione deve provarne i presupposti, compresa la natura simbolica del corrispettivo.

• art. 132 c.p.c.

  Richiamato con riferimento al vizio motivazionale e all'asserito sconfinamento del giudice nella valutazione di merito.

• art. 384 c.p.c.

  Richiamato per l'integrazione della motivazione della sentenza impugnata da parte della Corte di cassazione.

• art. 2, comma 5-bis, d.l. n. 102 del 2013

  Prevede, ai fini dei benefici IMU, la presentazione a pena di decadenza di una dichiarazione con attestazione dei requisiti e indicazione degli identificativi catastali.

• d.m. 26 giugno 2014

  Decreto ministeriale che disciplina il modello di dichiarazione IMU e le istruzioni; la Corte afferma che le sue indicazioni non vincolano l'interpretazione del dato normativo e non sostituiscono la verifica concreta richiesta dalla legge.

• d.m. 23 settembre 2014

  Richiamato solo per il differimento del termine di presentazione della dichiarazione IMU.

• d.lgs. n. 504 del 1992

  Testo normativo sull'ICI richiamato per la disciplina dell'esenzione e per il principio sull'onere probatorio del contribuente.

• d.lgs. n. 218 del 1997

  Richiamato con riferimento al contraddittorio endoprocedimentale introdotto in via tipizzata.

• L. n. 58 del 2019

  Richiamata come legge di conversione del d.l. n. 34 del 2019, che ha introdotto l'art. 5-ter del d.lgs. n. 218 del 1997.

• d.l. n. 34 del 2019

  Richiamato come fonte dell'introduzione del contraddittorio endoprocedimentale in materia tributaria.

• d.lgs. n. 219 del 2023

  Richiamato come fonte dell'art. 6-ter della l. n. 212 del 2000 in materia di contraddittorio endoprocedimentale.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  Norma richiamata nel dispositivo per il contributo unificato; il testo è troncato, ma il richiamo è presente.

Massime di principio

• In materia di IMU relativa agli enti che invocano l'esenzione per attività didattiche, il carattere non commerciale dell'attività non può essere desunto in modo automatico o astratto dal solo confronto tra retta praticata e costo medio nazionale del servizio; occorre una verifica concreta riferita al singolo ente, al contesto in cui opera e ai costi effettivamente sostenuti.
• Ai fini dell'esenzione per attività didattiche, il corrispettivo è "simbolico" solo se ha un ammontare irrisorio o marginale, tale da non porsi realmente in rapporto sinallagmatico con la prestazione resa e da avvicinarsi a una prestazione gratuita; non basta che la retta sia semplicemente inferiore ai prezzi medi di mercato o al costo medio del servizio.
• Il contribuente che invoca l'esenzione IMU per immobili destinati ad attività non commerciali deve assolvere l'onere di allegare e provare i requisiti concreti del beneficio, compresa la natura simbolica del corrispettivo e l'assenza di relazione con il costo effettivo del servizio.
• L'atto impositivo IMU deve motivare il diniego dell'esenzione solo quando il contribuente abbia presentato una specifica richiesta di beneficio tramite la dichiarazione prevista dal modello ministeriale; in difetto di una tale istanza dettagliata, non sussiste un obbligo generalizzato di esplicitare le ragioni del mancato riconoscimento di tutte le possibili esenzioni.
• Le delibere comunali generali in materia di imposta, se soggette a pubblicità legale, non devono essere allegate all'avviso di accertamento, perché si presumono conoscibili dal contribuente.
• Il contraddittorio endoprocedimentale non opera in via generalizzata per i tributi non armonizzati, salvo che sia espressamente previsto dalla legge.

Come è indicizzato