Cassazione Civile, Sentenza n. 19776/2020 del 22/09/2020

Esito

La controversia

La società e il socio impugnavano accertamenti fiscali (anni 2003-2005) emessi dopo una verifica della Guardia di Finanza che aveva rinvenuto documentazione extracontabile e acquisito documentazione bancaria. I ricorrenti contestavano: mancanza di motivazione e di allegazione del provvedimento di autorizzazione alle indagini bancarie/accesso domiciliare; utilizzo di movimenti bancari dei soci (non della società) per rettificare i redditi; difetto dell'onere probatorio dell'Ufficio; mancato riconoscimento di costi deducibili; vizi di motivazione delle decisioni dei giudici tributari e questioni di litisconsorzio necessario per una società terza (Albergo Colombo) coinvolta nei medesimi accertamenti.

La decisione

La Cassazione ha rigettato il ricorso. Il Collegio ha ritenuto infondati tutti e sei i motivi: 1) non sussisteva il litisconsorzio necessario perché la posizione della società terza si era definita con conciliazione giudiziale; 2) l'autorizzazione e l'accesso compiuti nell'ambito di un procedimento penale non richiedono la motivazione propria degli atti fiscali, e comunque la normativa fiscale (art. 33 DPR 600/1973) non imponeva motivazione dell'autorizzazione; 3) l'avviso di accertamento era sufficientemente motivato e il processo verbale risultava conosciuto; 4) è legittimo per l'Ufficio usare i movimenti bancari dei soci per attribuire fattispecie reddituali alla società in presenza di stretta sovrapposizione di interessi (soprattutto in realtà a ristretta base societaria), salvo prova contraria del contribuente; 5) nei tipi di accertamento adottati (analitico-induttivo) l'onere di provare i costi deducibili ricade sul contribuente; 6) la riduzione operata in sede di CTP doveva essere motivata sulla base di elementi specifici, e la CTR non ha errato nel confermare l'accertamento complessivamente. Condanna alle spese: ricorrente condannato a pagare euro 10.000 oltre spese prenotate a debito.

Norme richiamate

• art. 32 d.P.R. n. 600 del 1973

  comma 1, n. 2 e n. 7 (e richiamo all'art. 32 per la presunzione di imputazione delle operazioni bancarie)

  L'art. 32 legittima l'utilizzo delle risultanze dei conti correnti di soci/terzi per l'accertamento della società; tale utilizzo è presumibilmente riferibile alla società in presenza di stretta relazione societaria, salvo prova contraria del contribuente.

• art. 33 d.P.R. n. 600 del 1973

  riferimenti al secondo e sesto comma nonché al primo comma per l'accesso domiciliare

  La norma non impone che l'autorizzazione all'acquisizione di dati bancari sia corredata da motivazione formale; se l'accesso è stato compiuto in sede penale con provvedimento dell'autorità giudiziaria, esso è comunque assistito da garanzie processuali e non sussiste il vizio per mancata motivazione in senso fiscale.

• art. 41-bis d.P.R. n. 600 del 1973

  La definizione amministrativa della posizione della società costituisce titolo per l'accertamento nei confronti dei soci; una volta definita, viene meno la necessità del litisconsorzio necessario.

• art. 39 d.P.R. n. 600 del 1973

  art. 39 primo e secondo comma (modalità di accertamento analitico-induttivo e induttivo "puro")

  Nel metodo analitico-induttivo l'Ufficio irriga maggiori ricavi e il contribuente ha l'onere di dimostrare i costi deducibili; il riconoscimento forfettario dei costi non è dovuto dall'Ufficio in questa tipologia di accertamento.

• art. 7-quater d.l. 193/2016, conv. in legge 225/2016

  La norma che limita la rilevanza dei prelevamenti ai fini dell'accertamento (soglie giornaliere/mensili) ha natura sostanziale; secondo la Corte non è applicabile retroattivamente agli accertamenti anteriori alla sua entrata in vigore.

• art. 3 legge n. 241 del 1990

  Riferimento all'obbligo generale di motivazione degli atti amministrativi; la Corte osserva che alcune autorizzazioni interne/organizzative non richiedono la stessa motivazione formale prevista per atti impositivi.

• art. 7 legge n. 212 del 2000

  Richiamato in relazione all'obbligo di motivazione per gli atti impositivi; la Corte distingue tra atti amministrativi impositivi e atti meramente organizzativi o provvedimenti penali.

• art. 52 d.P.R. n. 633 del 1972

  Norma richiamata nella discussione sull'accesso domiciliare in ambito fiscale; la Corte segnala che l'accesso in sede penale rientra in diverso ambito garantistico rispetto all'accesso fiscale puro.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato in tema di onere della prova: la Corte conferma che l'onere di provare l'estraneità di operazioni bancarie rispetto alla società grava sul contribuente una volta evocata la presunzione.

• art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992

  Richiamato in relazione ai motivi di impugnazione e all'onere motivazionale del giudice tributario; la Corte ha ritenuto che la CTR non abbia errato nella valutazione delle motivazioni della CTP.

• art. 75 d.P.R. n. 917 del 1986

  Richiamato in tema di determinazione del reddito imponibile e considerazione dei costi; la Corte conferma che in accertamenti analitici-induttivi il riconoscimento dei costi spetta al contribuente.

Massime di principio

• Il litisconsorzio necessario tra società e soci può venire meno se la posizione della società si è già definita (es. con conciliazione), perché la definizione costituisce titolo per l'accertamento nei confronti dei soci.
• Se i dati/documenti bancari sono stati acquisiti nell'ambito di un procedimento penale con provvedimento dell'autorità giudiziaria, l'assenza di una motivazione formale 'fiscale' dell'autorizzazione non costituisce automaticamente vizio rilevante in sede tributaria.
• L'Ufficio può utilizzare le risultanze dei conti correnti intestati ai soci o a terzi concatenati alla compagine societaria per attribuire ricavi/compensi alla società, soprattutto in realtà a ristretta base partecipativa; spetta poi al contribuente provare l'estraneità delle singole operazioni.
• Le modifiche legislative intervenute successivamente (ius superveniens) che hanno natura sostanziale non si applicano retroattivamente agli accertamenti anteriori alla loro entrata in vigore.
• Nel metodo di accertamento analitico-induttivo l'onere di provare costi deducibili che riducano il maggior reddito contestato incombe sul contribuente; l'Ufficio non deve riconoscere forfettariamente tali costi.
• Se un giudice di primo grado riduce un maggior reddito deve indicare gli elementi e i criteri su cui si basa la rideterminazione; riduzioni forfettarie prive di specificazione possono essere censurate, ma il giudice d'appello non è tenuto a riformare se la valutazione complessiva dell'accertamento resta supportata.