Cassazione Civile, Ordinanza n. 12802/2026 del 05/05/2026

Esito

La controversia

L'Ufficio aveva emesso nei confronti di un imprenditore un avviso di accertamento per l'anno 2010, dopo aver ritenuto inattendibile la contabilità e aver rideterminato un maggior reddito d'impresa, con effetti sulle imposte dirette e indirette. Il contribuente aveva impugnato l'atto e ottenuto l'annullamento in primo grado e in appello. In cassazione l'Agenzia ha dedotto: 1) motivazione apparente della sentenza d'appello, per essersi la CTR limitata a richiamare la decisione di primo grado; 2) violazione delle norme sull'accertamento tributario, sostenendo che si trattava di accertamento induttivo puro e che la CTR aveva invece applicato i principi propri degli studi di settore e dell'accertamento analitico-induttivo; 3) violazione dell'art. 32 d.P.R. 600/1973, perché la CTR avrebbe valorizzato documenti prodotti solo in giudizio, nonostante la loro omessa o intempestiva esibizione in sede amministrativa a seguito di questionario con avvertimento delle conseguenze; 4) omessa pronuncia su una specifica eccezione relativa alla tassazione di una plusvalenza derivante dalla vendita di un autocarro e di un rimorchio, ritenuta dall'Ufficio non correttamente rateizzata.

La decisione

La Corte ha respinto il primo motivo, ritenendo che la motivazione della CTR non fosse apparente perché la sentenza di merito indicava le ragioni della decisione, richiamando le contestazioni del contribuente, la documentazione prodotta, l'insufficienza dei soli studi di settore e il mancato rilievo delle risultanze bancarie e della crisi del settore. Ha invece accolto il secondo motivo, perché la CTR non ha verificato correttamente quale fosse il reale metodo di accertamento utilizzato dall'Ufficio e ha dato rilievo agli studi di settore senza distinguere tra accertamento standardizzato e accertamento induttivo puro, con conseguente errata impostazione del regime probatorio. Ha accolto anche il terzo motivo, poiché la CTR ha considerato documenti prodotti solo in giudizio senza accertare se fossero inutilizzabili per mancata esibizione in sede amministrativa, alla luce dell'art. 32 d.P.R. 600/1973 e della necessaria specificità dell'invito. Il quarto motivo è stato dichiarato inammissibile, perché la censura di omessa pronuncia non si confrontava correttamente con la sentenza impugnata, che aveva confermato l'annullamento integrale dell'atto impositivo. La sentenza è stata quindi cassata limitatamente ai motivi accolti e la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Basilicata, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 132, secondo comma, n. 4, c.p.c.

  mancanza della motivazione

  la motivazione è mancante solo se del tutto assente o talmente contraddittoria da non consentire di riconoscere la giustificazione della decisione.

• art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992

  nel processo tributario la sentenza deve contenere una motivazione riconoscibile; la mancanza integra nullità.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  il vizio di nullità della sentenza è il veicolo processuale per far valere la mancanza di motivazione e l'omessa pronuncia.

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600 del 1973

  disciplina l'accertamento analitico-extracontabile, fondato su contabilità parzialmente inattendibile e integrabile con presunzioni semplici.

• art. 39, comma 2, d.P.R. n. 600 del 1973

  disciplina l'accertamento induttivo puro, consentito quando le scritture sono complessivamente inattendibili e l'Ufficio può prescindere, in tutto o in parte, dalle risultanze contabili.

• art. 55, comma 2, d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato come corrispondente disciplina dell'accertamento induttivo puro in materia di imposte indirette.

• art. 2727 c.c.

  le presunzioni devono essere valorizzate secondo il relativo schema legale; nell'accertamento analitico-extracontabile rilevano presunzioni semplici gravi, precise e concordanti.

• art. 2729 c.c.

  nell'accertamento analitico-extracontabile le presunzioni utilizzate dall'Ufficio devono avere i requisiti di gravità, precisione e concordanza.

• art. 62-sexies d.l. n. 331 del 1993

  gli studi di settore sono strumenti di presunzione semplice, applicabili dopo contraddittorio e non sufficienti da soli, salvo il diverso rilievo nel contesto dell'accertamento induttivo.

• art. 10 l. n. 146 del 1998

  nel sistema degli studi di settore la motivazione dell'atto deve essere integrata dal contraddittorio e dalla spiegazione delle ragioni di disattesa delle difese del contribuente.

• art. 1, comma 23, l. n. 296 del 2006

  modifica la disciplina degli studi di settore, nel quadro della loro utilizzabilità come presunzioni semplici nel contraddittorio.

• art. 32 d.P.R. n. 600 del 1973

  le notizie ed i dati non addotti e gli atti, i documenti, i libri ed i registri non esibiti o non trasmessi in risposta agli inviti dell'ufficio non possono essere presi in considerazione a favore del contribuente

  la tardiva o omessa esibizione dei documenti richiesti in sede amministrativa determina l'inutilizzabilità amministrativa e processuale della successiva produzione, purché vi sia stato un invito specifico e con avvertimento delle conseguenze.

• art. 51 d.P.R. n. 633 del 1972

  richiama l'applicazione della disciplina dell'art. 32 d.P.R. 600/1973 anche ai fini IVA.

• art. 33 d.P.R. n. 600 del 1973

  la preclusione qui prevista presuppone il rifiuto di esibizione inteso come condotta intenzionale di sottrazione al controllo, tipica dell'ispezione presso il contribuente.

• art. 52, comma 5, d.P.R. n. 633 del 1972

  disposizione corrispondente all'art. 33 d.P.R. 600/1973 in materia IVA, riferita al rifiuto di esibizione in sede ispettiva.

• art. 58, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992

  non neutralizza la preclusione processuale derivante dall'art. 32 d.P.R. 600/1973.

• art. 57 d.lgs. n. 546 del 1992

  non consente di superare la preclusione derivante dalla mancata o tardiva produzione documentale in sede amministrativa.

• art. 112 c.p.c.

  l'omessa pronuncia ricorre solo se manca del tutto una decisione espressa o implicita su una domanda o eccezione decisiva.

Massime di principio

• La motivazione della sentenza è apparente solo quando manca del tutto la giustificazione del decisum o quando le argomentazioni sono talmente contraddittorie da renderla incomprensibile; non basta un richiamo alla decisione di primo grado se la sentenza d'appello rende percepibili le ragioni della condivisione.
• Nel contenzioso tributario occorre distinguere con precisione tra accertamento analitico-extracontabile, accertamento induttivo puro e accertamento standardizzato tramite studi di settore, perché da tale qualificazione dipende il regime probatorio e il tipo di elementi valorizzabili.
• Se l'Ufficio utilizza l'accertamento induttivo puro, il contribuente deve provare che il maggior imponibile accertato non è stato conseguito o lo è stato in misura inferiore; in tale ipotesi la contabilità può essere superata sulla base di elementi anche indiziari o supersemplici.
• Gli studi di settore operano come sistema di presunzioni semplici che richiede il contraddittorio e una motivazione integrata: lo scostamento dai parametri non basta da solo, ma deve essere verificata l'applicabilità concreta dello standard e valutate le difese del contribuente.
• La produzione tardiva in giudizio di documenti richiesti in sede amministrativa è inutilizzabile se l'invito era specifico e accompagnato dall'avvertimento delle conseguenze della mancata esibizione; la preclusione opera automaticamente anche in sede contenziosa.
• Il vizio di omessa pronuncia sussiste solo quando il giudice non decide affatto su una domanda o eccezione decisiva; non ricorre se la decisione di rigetto o accoglimento su altri punti comporta logicamente il superamento della questione dedotta.

Come è indicizzato