Cassazione Civile, Ordinanza n. 25628/2021 del 22/09/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da una verifica fiscale nei confronti di un'associazione sportiva dilettantistica qualificata come ente non commerciale, sfociata in due processi verbali di constatazione e in due avvisi di accertamento relativi a IRES, IRAP e IVA per più annualità. L'Ufficio contestava, tra l'altro, l'irregolare tenuta della contabilità separata, ritenuta non idonea a distinguere l'attività istituzionale da quella commerciale. La contribuente aderiva alla pretesa per IRES e IRAP, definendo in via agevolata le sanzioni, e impugnava solo le maggiori imposte IVA. In primo grado il ricorso era accolto, ma la CTR, in riforma parziale, accoglieva l'appello dell'Agenzia e confermava la ripresa a tassazione. In cassazione la contribuente proponeva cinque motivi: 1) violazione di legge e omesso esame di fatto decisivo sulla pretesa acquiescenza dell'Ufficio alla sentenza di primo grado per avere lo sgravio IVA prima dell'appello; 2) erronea interpretazione dell'art. 144 TUIR, perché la CTR avrebbe confuso l'obbligo di contabilità separata con l'obbligo di redigere distinti bilanci completi; 3) censura sulle sanzioni, deducendo di aver già definito la propria posizione e che la questione fosse stata trattata in modo illogico; 4) omessa pronuncia sulla domanda subordinata di imputare l'IVA indetraibile a incremento del costo del bene o servizio e rideterminare redditi e IRAP; 5) contrasto tra motivazione e dispositivo per avere la CTR formalmente disposto una riforma parziale pur confermando integralmente le imposte accertate.

La decisione

La Corte ha ritenuto inammissibile e infondato il secondo motivo, fondato il primo motivo sulla corretta interpretazione dell'art. 144 TUIR, assorbito il terzo, inammissibile e comunque infondato il quarto, infondato il quinto. Ha quindi accolto il ricorso limitatamente al profilo della contabilità separata, cassando la sentenza impugnata e rinviando alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, anche per la regolazione delle spese. Il punto decisivo è che la contabilità separata richiesta agli enti non commerciali che svolgono anche attività commerciale non coincide con la predisposizione di due bilanci completi e distinti, essendo sufficiente una separazione dei fatti amministrativi e delle risultanze contabili idonea a distinguere attività istituzionale e attività commerciale.

Norme richiamate

• art. 360 c.p.c.

  Il vizio motivazionale è oggi deducibile solo nei limiti dell'omesso esame di un fatto decisivo; la doglianza che in realtà contesti la sufficienza o contraddittorietà della motivazione, fuori da tali limiti, è inammissibile.

• art. 329 c.p.c.

  L'acquiescenza alla sentenza preclude l'impugnazione solo quando vi sia una manifestazione chiara e univoca di volontà di non impugnare; la mera esecuzione spontanea della decisione favorevole al contribuente non basta.

• art. 49 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Nel processo tributario l'acquiescenza segue la logica dell'art. 329 c.p.c.; il comportamento dell'Ufficio diretto allo sgravio non integra di per sé rinuncia all'appello.

• art. 144 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Per gli enti non commerciali che esercitano anche attività commerciale è obbligatoria la contabilità separata dell'attività commerciale, ma non la tenuta di distinti e completi bilanci di esercizio.

• art. 143 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  I contributi pubblici richiamati dalla Corte sono trattati come redditi esenti, e non come redditi di impresa, nell'ambito della corretta distinzione contabile.

• art. 20 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Le scritture contabili per le attività commerciali degli enti non commerciali dipendono dalle dimensioni dell'attività e non implicano necessariamente bilanci separati completi.

• art. 14 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato come una delle scritture contabili applicabili all'attività commerciale eventualmente esercitata dagli enti non commerciali.

• art. 15 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato come una delle scritture contabili applicabili all'attività commerciale eventualmente esercitata dagli enti non commerciali.

• art. 16 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato come una delle scritture contabili applicabili all'attività commerciale eventualmente esercitata dagli enti non commerciali.

• art. 18 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato come una delle scritture contabili applicabili all'attività commerciale eventualmente esercitata dagli enti non commerciali.

• art. 13 d.lgs. 3 luglio 2017, n. 117

  Richiamato in funzione comparativa per evidenziare che il Codice del Terzo Settore prevede espressamente bilancio e scritture separate per gli enti del terzo settore.

• art. 4, comma 4, d.lgs. 3 luglio 2017, n. 117

  Richiamato per sottolineare che, per gli enti religiosi civilmente riconosciuti, le attività diverse richiedono scritture contabili separate.

• art. 20 c.c.

  Richiamato per escludere, sul piano civilistico, un obbligo generalizzato di rendicontazione secondo schemi tipici delle società di capitali per l'attività istituzionale.

• art. 2214 c.c.

  Richiamato per affermare che l'obbligo di tenuta delle scritture contabili riguarda le imprese.

• art. 360 n. 4 c.p.c.

  La censura per omessa pronuncia o nullità è inammissibile se articolata in modo incoerente o senza adeguata specificazione del vizio dedotto.

• art. 360 n. 3 c.p.c.

  È richiamato impropriamente dalla ricorrente per denunciare l'omessa pronuncia e il contrasto tra motivazione e dispositivo.

• art. 54 d.l. 22 giugno 2012, n. 83

  La riforma del vizio di motivazione in cassazione limita il sindacato all'omesso esame di un fatto decisivo.

• L. 7 agosto 2012, n. 134

  Convertendo il d.l. 83/2012, ha inciso sull'art. 360 c.p.c. restringendo il controllo sulla motivazione.

• art. 370 c.p.c.

  La resistente si è costituita solo ai fini della partecipazione ex lege al giudizio di legittimità.

Massime di principio

• L'acquiescenza alla sentenza, idonea a precludere l'impugnazione, richiede una manifestazione certa e univoca di volontà di non impugnare; la mera esecuzione spontanea dell'esito di primo grado da parte dell'amministrazione finanziaria non integra di per sé acquiescenza.
• Nel giudizio di cassazione, dopo la riforma dell'art. 360 c.p.c., il vizio di motivazione è deducibile solo come omesso esame di un fatto decisivo oggetto di discussione tra le parti; non è più consentita una censura che miri solo a ottenere una diversa lettura del merito o della sufficienza della motivazione.
• Per gli enti non commerciali che svolgono anche attività commerciale, l'obbligo di contabilità separata di cui all'art. 144 TUIR non comporta necessariamente la predisposizione di due bilanci completi e distinti: è sufficiente una separazione contabile idonea a distinguere fatti amministrativi dell'attività istituzionale da quelli dell'attività commerciale.
• La valutazione della contabilità separata va compiuta in termini sostanziali, verificando se la contabilità consenta all'Ufficio di scorporare e controllare i redditi riferibili alle diverse attività; la presenza di un unico impianto contabile non esclude di per sé la separazione se le poste sono chiaramente distinguibili.
• La nullità per contrasto tra motivazione e dispositivo ricorre solo quando la divergenza renda oggettivamente incomprensibile il contenuto decisorio; se dal complesso della sentenza emerge con chiarezza la volontà del giudice, l'eventuale improprietà lessicale del dispositivo integra al più un errore materiale.

Come è indicizzato