Sentenza del 30/12/2019 n. 34568 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

I ricorrenti hanno impugnato gli avvisi di accertamento relativi al 2008, emessi ai fini Irpef, Iva e Irap, sostenendo principalmente che l'Ufficio avesse effettuato un accertamento fondato sugli studi di settore senza instaurare il necessario contraddittorio preventivo. Hanno inoltre contestato la sussistenza dell'antieconomicità dell'attività, rilevando che l'Amministrazione aveva basato la rettifica essenzialmente su uno scostamento minimo, pari allo 0,16%, tra la percentuale di ricarico dichiarata e quella ritenuta congrua, nonché su riferimenti generici a precedenti e successivi periodi d'imposta. È stata contestata anche l'insufficiente motivazione degli avvisi e l'omessa pronuncia della CTR su alcune censure.

La decisione

La Corte di cassazione ha ritenuto che l'accertamento fosse analitico-induttivo, fondato sull'asserita antieconomicità della gestione, e non un accertamento standardizzato basato sugli studi di settore. Pertanto, non era applicabile, per tale ragione, l'obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo invocato dai contribuenti; il primo motivo è stato rigettato. Tuttavia, il terzo motivo è stato accolto perché l'antieconomicità era stata desunta quasi esclusivamente da uno scostamento dello 0,16%, insufficiente a dimostrare quei caratteri di abnormità, macroscopicità e irragionevolezza necessari per rendere inattendibile una contabilità formalmente regolare. I riferimenti agli altri anni erano inoltre generici e non adeguatamente documentati. La sentenza della CTR è stata cassata e la Corte ha deciso direttamente nel merito, accogliendo il ricorso dei contribuenti. L'Agenzia delle Entrate è stata condannata al pagamento delle spese, liquidate in 3.000 euro, oltre spese generali e accessori di legge.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d)

  Consente l'accertamento analitico-induttivo quando emergano gravi incongruenze tra i ricavi dichiarati e quelli desumibili dalle caratteristiche e condizioni dell'attività. Può essere utilizzato anche in presenza di contabilità formalmente regolare, purché questa risulti intrinsecamente inattendibile.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54

  Disciplina i poteri di rettifica ai fini IVA, richiamati dai contribuenti in relazione alla legittimità della ricostruzione induttiva dei maggiori ricavi.

• D.L. n. 331 del 1993, art. 62-sexies, comma 3

  Richiamato nell'ambito delle disposizioni concernenti gli accertamenti fondati su gravi incongruenze e sugli studi di settore.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, commi 4 e 5

  Richiamato dai ricorrenti tra le norme asseritamente violate in materia di determinazione presuntiva del reddito.

• Codice civile, artt. 2727 e 2729

  Le presunzioni devono fondarsi su fatti noti e presentare caratteri di gravità, precisione e concordanza. Una semplice media statistica o uno scostamento minimo, isolatamente considerati, non sono sufficienti.

• Legge n. 212 del 2000, art. 12, comma 7

  Disciplina le garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali. La Corte ha escluso che da tale disposizione derivi un obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo per ogni accertamento svolto a tavolino.

• Legge n. 212 del 2000, art. 7

  Impone una motivazione adeguata degli atti tributari, con indicazione dei presupposti di fatto e delle ragioni giuridiche della pretesa. Il relativo motivo è stato dichiarato assorbito.

• Legge n. 241 del 1990, art. 3

  Richiede la motivazione dei provvedimenti amministrativi; il motivo relativo alla carenza motivazionale è stato assorbito a seguito dell'accoglimento della censura principale.

• Codice di procedura civile, art. 360

  Individua i motivi di ricorso per cassazione, tra cui la violazione di legge e la nullità della sentenza.

• Codice di procedura civile, art. 384, comma 2

  Consente alla Corte di cassazione, quando non sono necessari ulteriori accertamenti di fatto, di decidere direttamente la causa nel merito dopo aver cassato la sentenza impugnata.

Massime di principio

• L'Amministrazione può utilizzare il metodo analitico-induttivo anche con contabilità formalmente regolare, ma deve dimostrare concretamente che la gestione sia manifestamente antieconomica e che la contabilità sia complessivamente inattendibile.
• Una differenza minima tra il ricarico dichiarato e quello medio o desunto dagli studi di settore, da sola, non giustifica la rettifica dei ricavi: sono necessari elementi ulteriori e uno scostamento caratterizzato da abnormità e irragionevolezza.
• Gli studi di settore possono essere utilizzati come semplice parametro quantitativo per determinare un ricarico, senza trasformare automaticamente l'accertamento in uno studio di settore; in tal caso non si applicano le regole proprie dell'accertamento standardizzato.
• Le medie di settore sono dati statistici e non costituiscono, da sole, una prova presuntiva sufficiente di maggiori ricavi. Devono essere accompagnate da elementi specifici riferiti alla concreta attività del contribuente.
• Il riferimento a più annualità deve essere preciso: l'Ufficio deve indicare i dati, i parametri e le misure degli scostamenti utilizzati, non potendo limitarsi ad affermazioni generiche sulla reiterazione dei ricavi incongrui.
• Per i tributi non armonizzati, come le imposte dirette e l'IRAP, nelle verifiche a tavolino non esiste un obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo, salvo che una specifica norma lo preveda. Per l'IVA, il contribuente che ne lamenti l'assenza deve indicare quali concrete difese avrebbero potuto modificare l'esito dell'accertamento.
• La bassa redditività o l'elevato costo del personale non costituiscono necessariamente elementi autonomi di antieconomicità se derivano soltanto dal medesimo scostamento percentuale già contestato.
• Quando la cassazione accoglie il ricorso e non sono necessari ulteriori accertamenti di fatto, può annullare l'atto giudiziario impugnato e decidere direttamente nel merito a favore del contribuente.