Cassazione Civile, Ordinanza n. 01148/2025 del 17/01/2025

Esito

La controversia

La controversia trae origine da una verifica della Guardia di Finanza presso la sede della società, conclusa con processo verbale di constatazione e successivi atti di contestazione sanzioni e avvisi di accertamento per II.DD., IVA e sanzioni relativi agli anni d’imposta 2011 e 2012. L’Amministrazione finanziaria contestava operazioni oggettivamente inesistenti di acquisto e vendita di legname con soggetti esteri e con altra società italiana, ritenendo che la documentazione esibita non provasse l’effettività delle operazioni e che vi fossero indebite detrazioni IVA e deduzioni di costi. La CTR aveva respinto l’appello dell’Ufficio valorizzando la documentazione prodotta dalla contribuente e una sentenza penale definitiva di assoluzione del legale rappresentante, ritenendo inoltre che le operazioni fossero fuori campo IVA o comunque non sanzionabili. In Cassazione l’Agenzia deduceva, in sintesi: (1) la violazione del principio di autonomia tra processo penale e tributario e dei limiti del giudicato penale, perché la CTR aveva attribuito efficacia probatoria decisiva alla sentenza penale di assoluzione; (2) la nullità della motivazione per asserita apparenza; (3) la violazione delle norme su operazioni oggettivamente inesistenti e sul riparto dell’onere della prova, sostenendo che la CTR aveva erroneamente escluso l’inesistenza delle operazioni basandosi su elementi formali e sulla natura consensuale della compravendita; (4) la violazione della disciplina sanzionatoria dell’art. 8 d.l. 16/2012; (5) la nullità per errata applicazione delle preclusioni documentali in materia di accertamento tributario.

La decisione

La Corte ha accolto il primo, il terzo e il quarto motivo del ricorso principale dell’Agenzia delle Entrate, ha rigettato il secondo e il quinto motivo, e ha dichiarato assorbito il ricorso incidentale della società sulle spese. Ha quindi cassato la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte, in diversa composizione, anche per la regolazione delle spese. La Corte ha escluso che la sentenza di assoluzione pronunciata dal GIP potesse operare automaticamente come giudicato nel processo tributario, perché l’art. 21-bis d.lgs. 74/2000, introdotto nel 2024, riguarda solo l’assoluzione dibattimentale irrevocabile e non quella resa all’esito dell’udienza preliminare. Ha inoltre ritenuto errata la decisione della CTR sul piano probatorio, perché nelle controversie relative a operazioni oggettivamente inesistenti, una volta che l’Amministrazione abbia fornito indizi o prova dell’inesistenza, spetta al contribuente dimostrare l’effettività delle operazioni; tale prova non può ritenersi raggiunta mediante la sola documentazione formale. Infine, la questione sanzionatoria andava riesaminata in dipendenza dell’accoglimento dei motivi sulla ripresa d’imposta.

Norme richiamate

• art. 366, comma 1, n. 6, c.p.c.

  L’eccezione di inammissibilità per difetto di specifica indicazione di atti e documenti è stata respinta perché le necessarie indicazioni emergevano dal contenuto dei motivi di ricorso e non era richiesta una rivalutazione di fatti.

• art. 654 c.p.p.

  Richiamato dalla ricorrente per contestare l’estensione al processo tributario del giudicato penale; la Corte ha ribadito l’autonomia tra giudizio penale e tributario, salvo i limiti espressamente previsti dalla legge.

• art. 7 d.lgs. n. 546/1992

  Richiamato nel motivo sull’onere della prova e sul giudizio tributario, ma la Corte ha fondato la decisione soprattutto sui principi generali del riparto probatorio nelle operazioni oggettivamente inesistenti.

• art. 2697 c.c.

  In tema di operazioni oggettivamente inesistenti, l’onere della prova si sposta sul contribuente una volta che l’Amministrazione abbia fornito prova o validi elementi presuntivi dell’inesistenza delle operazioni.

• art. 2727 c.c.

  Richiamato in relazione alle presunzioni e alla prova presuntiva dell’inesistenza delle operazioni.

• art. 21-bis d.lgs. n. 74/2000

  La norma, introdotta dal d.lgs. n. 87/2024, attribuisce efficacia di giudicato nel processo tributario alla sentenza penale dibattimentale irrevocabile di assoluzione, ma non si applica alla sentenza del GIP resa all’esito dell’udienza preliminare, pur se definitiva e pur se recante la formula 'perché il fatto non sussiste'.

• d.lgs. n. 87/2024

  È lo ius superveniens che ha introdotto l’art. 21-bis d.lgs. 74/2000; la Corte ne ha escluso l’applicazione al caso concreto per mancanza del requisito del giudizio dibattimentale.

• art. 36, n. 4, d.lgs. n. 546/1992

  La doglianza sulla motivazione apparente è stata respinta perché la sentenza impugnata conteneva una ratio decidendi intellegibile e un percorso argomentativo sufficiente.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  Richiamato insieme alle norme sulla motivazione apparente; la Corte ha escluso la nullità della sentenza della CTR.

• art. 156 c.p.c.

  Invocato per la dedotta nullità della sentenza; non è stata ravvisata alcuna lesione tale da determinare nullità.

• art. 118, comma 1, disp. att. c.p.c.

  Richiamato per la motivazione della sentenza; la CTR è stata ritenuta sufficientemente motivata.

• art. 111 Cost.

  Utilizzato come parametro della motivazione sufficiente; la sentenza di merito è stata ritenuta conforme al minimo costituzionale.

• art. 46 d.l. n. 331/1993

  Invocato per contestare la qualificazione fiscale delle operazioni con soggetti esteri; il motivo è stato accolto perché la CTR aveva errato nella ricostruzione della disciplina IVA applicabile alle operazioni contestate.

• art. 47 d.l. n. 331/1993

  Richiamato insieme all’art. 46 del medesimo decreto per la disciplina delle operazioni con operatori esteri e del relativo regime IVA.

• art. 7 d.P.R. n. 633/1972

  Rilevante per il regime di territorialità IVA: una volta esclusa l’inesistenza delle cessioni, la CTR aveva ritenuto le operazioni fuori campo IVA.

• art. 21 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato in relazione alla disciplina IVA delle fatture e alla qualificazione fiscale delle operazioni.

• art. 8 d.l. n. 16/2012

  È la norma sanzionatoria applicata agli atti di contestazione; la questione è stata rimessa al giudice di rinvio perché dipendente dall’esito sulla ripresa d’imposta.

• L. n. 44/2012

  Legge di conversione del d.l. n. 16/2012, richiamata nel motivo sulle sanzioni.

• art. 32 d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato per le preclusioni documentali in sede di accertamento delle imposte dirette; la Corte ha escluso, nel caso concreto, che fosse dimostrato un sostanziale rifiuto del contribuente tale da rendere inutilizzabile la documentazione prodotta.

• art. 52, comma 5, d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato per le preclusioni documentali in materia IVA; la Corte ha distinto tra richiesta ex questionario e richiesta nell’ambito di accesso/verifica, escludendo la preclusione automatica nel caso esaminato.

• art. 51 d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato dalla Corte per distinguere la richiesta documentale formulata nel corso di verifica da quella effettuata mediante questionario.

• art. 51 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato per la disciplina dei poteri istruttori in materia IVA e per il regime di inutilizzabilità dei documenti non esibiti.

• art. 33 d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato per la distinzione tra attività di verifica e richieste documentali in ambito istruttorio.

• Cass. Sez. U., n. 8053/2014

  Richiamata per affermare che la motivazione della CTR rispettava il minimo costituzionale.

Massime di principio

• La sentenza penale di assoluzione pronunciata dal GIP all’esito dell’udienza preliminare, pur se irrevocabile e recante la formula 'perché il fatto non sussiste', non produce automaticamente giudicato nel processo tributario; l’efficacia vincolante prevista dall’art. 21-bis d.lgs. 74/2000 riguarda solo l’assoluzione dibattimentale irrevocabile.
• Nel contenzioso tributario sulle operazioni oggettivamente inesistenti, l’Amministrazione deve fornire la prova o quantomeno un supporto presuntivo serio dell’inesistenza delle operazioni; una volta assolto tale onere, spetta al contribuente dimostrare l’effettiva esistenza delle operazioni contestate.
• La prova dell’effettività delle operazioni non può essere desunta dalla sola regolarità formale della fatturazione o della contabilità, né dall’utilizzo di mezzi di pagamento astrattamente coerenti, poiché tali elementi possono essere parte della simulazione dell’operazione fittizia.
• In tema di motivazione della sentenza tributaria, la nullità ricorre solo se manca una reale ratio decidendi o se la motivazione è meramente apparente; è sufficiente un percorso argomentativo intellegibile che consenta di comprendere l’iter logico seguito dal giudice.
• Le preclusioni documentali in sede di accertamento vanno valutate distinguendo tra richiesta documentale formulata mediante questionario e richiesta avvenuta nel corso di accesso, ispezione o verifica: nel secondo caso, l’inutilizzabilità della documentazione presuppone la prova di un sostanziale rifiuto del contribuente di esibirla.
• Quando l’accertamento d’imposta viene cassato perché erroneamente esclusa l’inesistenza delle operazioni, anche le sanzioni collegate devono essere riesaminate in sede di rinvio secondo l’esito della nuova decisione sulla ripresa fiscale.

Come è indicizzato