Cassazione Civile, Ordinanza n. 22329/2021 del 05/08/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da avvisi di accertamento relativi all'anno d'imposta 2006, con i quali l'Ufficio ha contestato alla società un maggior reddito, un maggior volume d'affari ai fini IVA e un maggior imponibile IRAP, oltre sanzioni e interessi, imputando il maggior imponibile ai soci per trasparenza in misura del 50% ciascuno. La Commissione tributaria regionale aveva riformato la decisione di primo grado e accolto l'appello dell'Ufficio, ritenendo legittimo un accertamento analitico-induttivo basato su plurimi indici di antieconomicità e scostamento dagli studi di settore. Con il ricorso per cassazione i contribuenti hanno dedotto sei motivi: 1) nullità della sentenza e degli avvisi per omessa instaurazione del contraddittorio endoprocedimentale; 2) violazione delle norme sugli studi di settore, dell'art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600/1973 e dell'art. 53 Cost., sostenendo che non si trattasse di accertamento analitico-induttivo; 3) violazione dell'art. 2697 c.c., censurando la ricostruzione fattuale dell'Ufficio e la valutazione degli elementi indiziari; 4) violazione dell'art. 115 c.p.c. per asserita mancata valutazione delle prove offerte dai contribuenti, incluse fotografie e dichiarazioni sostitutive di atto notorio; 5) nullità per difetto di motivazione degli avvisi di accertamento e violazione dell'art. 7 L. n. 212/2000; 6) omessa pronuncia sulle sanzioni e violazione dell'art. 3 L. n. 689/1981, sostenendo l'insussistenza di colpa o dolo.

La decisione

La Corte ha respinto tutti i motivi di ricorso. Ha ritenuto infondata la doglianza sul contraddittorio endoprocedimentale, richiamando il principio secondo cui, per gli accertamenti ai fini IRPEF/IRAP fondati su normativa nazionale e svolti a tavolino, non sussiste un generale obbligo di contraddittorio preventivo. Ha confermato la legittimità dell'accertamento analitico-induttivo, fondato su presunzioni gravi, precise e concordanti e su indici di antieconomicità, precisando che la contabilità formalmente regolare non impedisce la rettifica quando emergano elementi sintomatici di incompletezza o inattendibilità. Ha dichiarato inammissibili i motivi che, sotto la veste della violazione di legge, miravano in realtà a una diversa valutazione del fatto e delle prove, nonché quelli che non rispettavano l'onere di specifica trascrizione e autosufficienza. Ha altresì affermato che le dichiarazioni sostitutive di atto notorio hanno valore solo indiziario e possono essere liberamente valutate dal giudice di merito. Quanto alle sanzioni, ha escluso l'omessa pronuncia in senso utile, rilevando che, in ogni caso, la questione era infondata perché l'illecito tributario si fonda sulla coscienza e volontà della condotta, con colpa presunta sino a prova contraria. Il ricorso è stato quindi integralmente rigettato; nessuna statuizione sulle spese; è stato inoltre dato atto dell'obbligo di versamento dell'ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600/1973

  consente l'accertamento analitico-induttivo anche in presenza di contabilità formalmente regolare, quando elementi gravi, precisi e concordanti facciano dubitare della completezza e fedeltà delle scritture

• artt. 62-bis e segg. d.l. n. 331/1993 conv. in L. n. 427/1993

  gli studi di settore possono costituire base o presupposto per un accertamento analitico-induttivo, ma non escludono la necessità di ulteriori elementi presuntivi valutati dall'Ufficio e dal giudice

• art. 53 Cost.

  richiamato dalla parte ricorrente; la Corte non vi ravvisa profili tali da invalidare l'accertamento fondato su presunzioni gravi, precise e concordanti

• art. 2697 c.c.

  non può essere invocato per contestare la ricostruzione del fatto e la valutazione delle prove compiuta dal giudice di merito sotto le spoglie di una violazione di legge

• art. 115 c.p.c.

  la sua violazione è configurabile solo se il giudice fondi la decisione su prove non introdotte dalle parti o disattenda la regola del contraddittorio probatorio, non quando scelga tra prove ritualmente acquisite attribuendo diversa forza persuasiva

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546/1992

  richiamato per dedurre carenza di motivazione della sentenza; la censura è stata respinta o dichiarata inammissibile perché diretta, in realtà, contro l'atto amministrativo o priva di specifica autosufficienza

• art. 12, comma 7, L. n. 212/2000

  invocato per sostenere l'obbligo di contraddittorio; la Corte ribadisce che non vi è un generale obbligo endoprocedimentale per accertamenti nazionali a tavolino

• art. 7 L. n. 212/2000

  la motivazione dell'atto impositivo deve contenere presupposti di fatto e ragioni giuridiche, ma la censura va rivolta alla sentenza e deve essere specifica e autosufficiente

• art. 360, comma 1, nn. 3 e 4, c.p.c.

  richiamato quale parametro dei motivi di ricorso; la Corte rileva l'uso promiscuo e improprio dei vizi di legittimità, spesso trasformati in contestazioni di merito

• art. 7 d.lgs. n. 546/1992

  nel processo tributario è preclusa la prova testimoniale; dichiarazioni sostitutive o rese fuori dal processo hanno solo valore indiziario

• art. 112 c.p.c.

  l'omessa pronuncia è censurabile solo se il motivo o l'istanza erano stati effettivamente proposti e specificamente trascritti nel ricorso

• art. 3 L. n. 689/1981

  la responsabilità sanzionatoria amministrativa richiede una condotta cosciente e volontaria, con colpa presunta fino a prova contraria

• art. 5 d.lgs. n. 472/1997

  applica al diritto tributario il principio della responsabilità per dolo o colpa, precisando che la buona fede opera solo come esimente in caso di errore inevitabile

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

  in caso di rigetto del ricorso va dato atto dei presupposti per l'ulteriore contributo unificato

Massime di principio

• Nel giudizio tributario, l'accertamento analitico-induttivo è legittimo anche in presenza di contabilità formalmente regolare quando l'Ufficio fondi la rettifica su presunzioni gravi, precise e concordanti idonee a mettere in dubbio la completezza e fedeltà delle scritture.
• Gli studi di settore e gli indici di anomalia economica non operano in modo automatico: possono sostenere l'accertamento solo se letti insieme ad altri elementi concreti di antieconomicità o inattendibilità della gestione.
• Non sussiste, per gli accertamenti fiscali a tavolino relativi a tributi non armonizzati, un generale obbligo di contraddittorio endoprocedimentale, salvo diversa previsione normativa specifica.
• La deduzione di violazione di legge non può essere usata per contestare la ricostruzione del fatto o la valutazione delle prove compiuta dal giudice di merito; tali censure, se dirette a rivalutare il merito, sono inammissibili.
• La violazione dell'art. 115 c.p.c. è configurabile solo se il giudice utilizza prove non introdotte dalle parti o disapplica la regola di disponibilità della prova, non quando attribuisce diversa attendibilità ai mezzi istruttori ritualmente acquisiti.
• Nel processo tributario, le dichiarazioni rese da terzi in sede extraprocessuale hanno valore meramente indiziario e non possono, da sole, fondare la decisione; il giudice può valutarle liberamente insieme agli altri elementi di causa.
• La censura di difetto di motivazione dell'avviso di accertamento o di omessa pronuncia è inammissibile se non è riportato in modo specifico il contenuto rilevante dell'atto o del motivo asseritamente non esaminato, secondo il principio di autosufficienza.
• In materia di sanzioni tributarie, la responsabilità presuppone coscienza e volontà della condotta, con colpa presunta sino a prova contraria, mentre la buona fede rileva solo se l'errore era inevitabile.

Come è indicizzato