Cassazione Civile, Ordinanza n. 24556/2024 del 12/09/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da una convenzione del 21 dicembre 2007 con cui un avvocato recedeva anticipatamente da uno studio legale associato, ottenendo il diritto a una indennità complessiva di 3.400.000 euro, da corrispondere in quattro rate. L'Agenzia, a seguito di verifica fiscale, emetteva un avviso di accertamento esecutivo per IRPEF 2009, ritenendo imponibile l'intera terza rata, pari a 1.000.000 di euro, quale reddito tassabile in capo al professionista e assoggettato a tassazione separata. In primo grado il ricorso del contribuente era stato accolto solo in parte, distinguendo tra componente reddituale e componente patrimoniale dell'indennità. In appello, tuttavia, la CTR del Lazio accoglieva l'appello principale dell'Ufficio e respingeva l'appello incidentale del contribuente, confermando integralmente l'accertamento. In cassazione il contribuente proponeva otto motivi: (1) invalidità della notifica dell'avviso di accertamento per violazione delle regole sulle notifiche ai non residenti e per erronea applicazione dell'art. 60 d.P.R. 600/1973; (2) inapplicabilità della sanatoria per raggiungimento dello scopo a un avviso di accertamento esecutivo; (3) errato rilievo della tempestività della notifica rispetto al termine decadenziale; (4) omessa pronuncia/difetto di motivazione sul vizio di motivazione dell'atto; (5) omessa pronuncia sul dedotto giudicato interno su alcune statuizioni di primo grado; (6)-(7) nullità della sentenza per motivazione apparente, contraddittoria e illogica, specie quanto alla qualificazione fiscale dell'indennità e al rapporto tra principio di competenza e principio di cassa; (8) omessa pronuncia su censure incidentali su aliquota, interessi, sanzioni e deducibilità di costi, oltre a violazioni di norme tributarie sostanziali e sanzionatorie. La Cassazione ha ritenuto infondati o inammissibili i primi cinque motivi, ha accolto il sesto e il settimo per motivazione solo apparente e intrinsecamente contraddittoria della sentenza d'appello, e ha dichiarato assorbito l'ottavo.

La decisione

La Corte ha respinto i primi cinque motivi di ricorso, ritenendo valida la notifica dell'avviso e infondate o inammissibili le doglianze processuali relative a omessa pronuncia e giudicato interno. Ha invece accolto i motivi sesto e settimo, rilevando che la CTR aveva reso una motivazione meramente assertiva, oscura e contraddittoria sulla qualificazione fiscale dell'indennità di recesso, senza spiegare perché la ripresa dovesse riguardare l'intera terza rata e senza chiarire la coerenza tra le norme richiamate e i criteri di imputazione temporale del reddito. La sentenza della CTR è stata quindi cassata nei limiti accolti, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, affinché riesamini la controversia con congrua motivazione. L'ottavo motivo è rimasto assorbito.

Norme richiamate

• art. 366, comma 1, nn. 4) e 6) c.p.c.

  Il ricorso è stato ritenuto specifico e autosufficiente perché consentiva di individuare i punti censurati e riportava il contenuto degli atti rilevanti.

• art. 60, commi 1 e 4, D.P.R. n. 600/1973

  Per i contribuenti non residenti la notifica va eseguita con raccomandata A/R all'indirizzo estero risultante dai registri; in caso di esito negativo si applica la disciplina del comma 1, lett. e).

• art. 60, comma 1, lett. e), D.P.R. n. 600/1973

  Per gli irreperibili assoluti la notifica si perfeziona, ai fini del termine per ricorrere, l'ottavo giorno successivo all'affissione all'albo comunale.

• art. 6, comma 1, L. n. 212/2000

  Richiamato dal ricorrente per contestare la regolarità della notifica, ma non ritenuto violato.

• art. 156 c.p.c.

  La sanatoria per raggiungimento dello scopo è ritenuta applicabile anche alla notificazione dell'avviso di accertamento esecutivo in materia tributaria.

• art. 29 D.L. n. 78/2010, conv. in L. n. 122/2010

  L'avviso di accertamento esecutivo è considerato atto impositivo, titolo esecutivo e precetto; la Corte richiama l'applicazione generalizzata della sanatoria per vizi di notificazione.

• art. 43, comma 1, D.P.R. n. 600/1973

  Il termine decadenziale non è stato violato perché la notifica si è perfezionata il 30 dicembre 2014, prima della scadenza del 31 dicembre 2014.

• art. 112 c.p.c.

  La Corte ribadisce che l'omessa pronuncia va distinta dal vizio motivazionale e può essere denunciata solo quando manchi del tutto la decisione sulla domanda o eccezione.

• art. 7 D.Lgs. n. 546/1992

  Richiamato nelle censure processuali, senza accoglimento autonomo; la controversia resta governata dai principi sulla motivazione e sul riparto delle questioni nel processo tributario.

• art. 329, comma 2, c.p.c.

  Il giudicato interno non si forma sul fatto ma sulla statuizione minima; l'appello su uno degli elementi della statuizione riapre la cognizione sull'intera questione.

• art. 53, comma 1, D.Lgs. n. 546/1992

  Nel processo tributario è sufficiente un'appellazione che ribadisca le ragioni già svolte a sostegno dell'atto, se contrapposta alla sentenza di primo grado.

• art. 20-bis D.P.R. n. 917/1986

  La CTR lo aveva escluso come norma applicabile, ma la motivazione è stata ritenuta apodittica e incoerente nel confronto con le altre disposizioni del TUIR.

• art. 47, comma 7, D.P.R. n. 917/1986

  Richiamato come norma sui redditi di partecipazione; la CTR non ha però spiegato perché l'intera rata dovesse esservi ricondotta e non solo l'eventuale eccedenza rispetto al costo di acquisto della partecipazione.

• art. 17, comma 1, lett. l), D.P.R. n. 917/1986

  Riguarda la tassazione separata dei redditi percepiti in caso di recesso; il richiamo è stato giudicato non adeguatamente motivato in rapporto alla concreta quantificazione dell'imponibile.

• art. 5, comma 3, lett. c), D.P.R. n. 917/1986

  Cita la non qualificabilità come reddito d'impresa del reddito imputabile ai partecipanti di uno studio associato, secondo il ragionamento della CTR.

• art. 21, comma 1, D.P.R. n. 917/1986

  Richiamato dal ricorrente nell'ottavo motivo, rimasto assorbito.

• art. 1, comma 2, D.Lgs. n. 471/1997

  Richiamato dal ricorrente nell'ottavo motivo, rimasto assorbito.

• art. 6, comma 2, D.Lgs. n. 472/1997

  Richiamato dal ricorrente nell'ottavo motivo, rimasto assorbito.

• art. 10, comma 2, L. n. 212/2000

  Richiamato dal ricorrente nell'ottavo motivo, rimasto assorbito.

• artt. 38 e 39 D.P.R. n. 600/1973

  Richiamati dal ricorrente nell'ottavo motivo, rimasto assorbito.

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  La causa è stata trattata in camera di consiglio secondo il rito camerale previsto.

• art. 384, comma 2, prima parte, c.p.c.

  La cassazione con rinvio è stata disposta per consentire un nuovo esame con congrua motivazione.

• art. 132, comma 2, n. 4), c.p.c.

  La motivazione apparente o mancante integra nullità della sentenza.

• art. 36, comma 2, n. 4), D.Lgs. n. 546/1992

  Nel processo tributario corrisponde al requisito della motivazione della sentenza.

Massime di principio

• In materia tributaria, la notifica dell'avviso di accertamento a un contribuente non residente è validamente eseguita mediante raccomandata A/R all'indirizzo estero risultante dai registri anagrafici; se l'esito è negativo, può seguire la disciplina residuale dell'art. 60, comma 1, lett. e), D.P.R. 600/1973.
• La sanatoria per raggiungimento dello scopo si applica anche agli avvisi di accertamento esecutivi, senza che la loro natura di atto impositivo, titolo esecutivo e precetto escluda di per sé la rilevanza del raggiungimento della conoscenza effettiva dell'atto.
• Nel giudizio tributario, il giudicato interno non si forma sul singolo fatto ma sulla statuizione decisoria minima; l'appello che investa uno degli elementi della statuizione riapre la cognizione sull'intera questione.
• Il vizio di omessa pronuncia va distinto dal vizio di motivazione: il primo ricorre solo quando il giudice ometta del tutto di decidere su domanda o eccezione, mentre la motivazione apparente o contraddittoria integra nullità della sentenza.
• La motivazione della sentenza è solo apparente quando non consente di comprendere l'iter logico della decisione o presenta affermazioni tra loro inconciliabili; in tal caso la sentenza è nulla per violazione del minimo costituzionale della motivazione.
• In tema di impugnazione in appello nel processo tributario, è sufficiente che l'ente resistente ribadisca le ragioni poste a fondamento dell'atto impugnato, se tali ragioni contrastano con la decisione di primo grado e riaprono il thema decidendum.

Come è indicizzato