Cassazione Civile, Ordinanza n. 06114/2024 del 07/03/2024

Esito

La controversia

La controversia origina da un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2009, con cui l’Ufficio ha recuperato a tassazione, ai fini IRES, IRAP e IVA, costi ritenuti non inerenti e non documentati. La società contribuente ha impugnato l’atto sostenendo, in sintesi, che: l’accertamento fosse nullo per violazione del contraddittorio endoprocedimentale e dell’art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente; la CTP avesse omesso di pronunciarsi sulla dedotta invalidità dell’atto per difetto di valida delega e/o di attribuzioni del funzionario firmatario; dovesse riconoscersi efficacia di giudicato esterno a una precedente decisione tra le stesse parti; l’Ufficio avesse illegittimamente invertito l’onere della prova e comunque non avesse provato l’inesistenza o l’inerenza negativa dei costi; le spese per un immobile, per spese di rappresentanza, per consulenze legali e per altri esborsi fossero invece deducibili/detraibili. La CTR ha accolto l’appello dell’Agenzia e rigettato quello incidentale della società. In Cassazione la società ha articolato sette motivi: omessa pronuncia e violazione degli artt. 112 c.p.c., 42 d.P.R. 600/1973, 56 d.P.R. 633/1972 e giudicato; violazione dell’art. 12, comma 7, Statuto del contribuente per mancato contraddittorio; questione di legittimità costituzionale della norma; omessa pronuncia e falsa applicazione dell’art. 42 sul profilo motivazionale e sull’inversione dell’onere probatorio; violazioni degli artt. 2697 c.c., 43 e 90 TUIR, 19 d.P.R. 633/1972 e omesso esame di fatti decisivi relativi alla deducibilità/detraibilità dei costi.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondati i motivi relativi alla dedotta omessa pronuncia, alla validità della sottoscrizione dell’avviso e al preteso giudicato esterno, osservando che la CTR aveva correttamente applicato il principio della ragione più liquida e che il difetto di delega non costituiva un capo autonomo effettivamente devoluto; ha inoltre escluso che una sentenza riferita a diverso avviso e diverso periodo d’imposta potesse spiegare efficacia di giudicato nel presente giudizio. Quanto al contraddittorio endoprocedimentale, la Corte ha ribadito che, secondo la giurisprudenza consolidata, l’obbligo generalizzato sussiste per i soli tributi armonizzati e, in ogni caso, richiede la prova di resistenza; nel caso concreto, l’accertamento era stato preceduto da invito e da più incontri con la contribuente, per cui non risultava violato il diritto di difesa. Ha ritenuto assorbita/ superata anche la questione di legittimità costituzionale dell’art. 12, comma 7, alla luce della più recente ordinanza della Corte costituzionale. I motivi sui costi sono stati dichiarati inammissibili perché, sotto l’apparente veste di violazione di legge e omesso esame, miravano in realtà a una rivalutazione del merito e delle prove; la Corte ha confermato i principi per cui, in tema di IVA, il contribuente deve provare esistenza, inerenza e coerenza economica del costo, e, in tema di imposte dirette, l’inerenza va riferita alla sfera dell’attività d’impresa e deve essere dimostrata dal contribuente. Le spese di lite del giudizio di legittimità sono state poste a carico della ricorrente.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  La censura di omessa pronuncia è infondata quando il giudice di merito abbia deciso la causa sulla questione ritenuta assorbente e non abbia omesso di statuire su un capo autonomo effettivamente devoluto.

• art. 42, commi 1 e 3, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  L’avviso di accertamento deve essere sottoscritto dal capo dell’Ufficio o da altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato; non è richiesta necessariamente la qualifica dirigenziale, ma nel caso concreto il preteso difetto di delega non era autonomamente e specificamente devoluto.

• art. 56, comma 1, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiama, per gli avvisi IVA, la disciplina di sottoscrizione prevista per le imposte dirette; la Corte ribadisce che la validità dell’atto dipende dalla sottoscrizione da parte del soggetto legittimato o delegato.

• art. 12, comma 7, L. 27 luglio 2000, n. 212

  Il contraddittorio endoprocedimentale non è stato ritenuto violato nel caso concreto, perché l’accertamento era stato preceduto da invito alla produzione documentale e da più incontri con la contribuente; per i tributi armonizzati opera l’obbligo generale, ma con prova di resistenza.

• art. 24, comma 2, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Nel processo tributario non è ammessa la deduzione di nuovi motivi di illegittimità dell’atto impositivo oltre quelli formulati nel ricorso introduttivo.

• art. 32 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  La memoria depositata nel giudizio tributario non consente di ampliare liberamente la causa petendi con nuovi motivi di impugnazione dell’atto.

• art. 2697 c.c.

  L’onere di provare i fatti costitutivi della deduzione fiscale grava sul contribuente; non ricorre violazione della norma quando il giudice si limiti a valutare che la prova non sia stata offerta in modo adeguato.

• art. 43 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Richiamato dalla ricorrente in relazione alla deducibilità dei costi d’impresa; la Corte ribadisce che i costi devono riferirsi all’attività imprenditoriale.

• art. 90 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Citate dalla ricorrente in tema di qualificazione dei costi e del bene come patrimonio/strumentale; la Corte non accoglie la censura perché attiene alla rivalutazione del merito.

• art. 19 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Per la detrazione IVA il contribuente deve dimostrare esistenza e inerenza del costo; la mera contabilizzazione non basta.

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  L’accertamento è stato ricondotto a metodo analitico-induttivo con disconoscimento di costi non documentati e non inerenti.

• art. 39, comma 2, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  La censura di erronea applicazione è stata ritenuta inammissibile perché mirava a contestare la qualificazione dell’accertamento operata dal giudice di merito.

• art. 54 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato insieme all’accertamento analitico-induttivo ai fini IVA; la Corte conferma la ripresa fondata su costi non documentati/non inerenti.

• art. 2909 c.c.

  Il giudicato opera solo tra le stesse parti e sul medesimo rapporto giuridico; non può estendersi a un diverso avviso relativo a diverso periodo d’imposta.

• art. 324 c.p.c.

  Richiamato dalla ricorrente in tema di giudicato interno/esterno; la Corte esclude che nel caso vi fosse una statuizione coperta da giudicato sulla specifica ammissibilità della censura.

• art. 360, comma 1, nn. 3, 4 e 5 c.p.c.

  La Corte ribadisce che la violazione di legge non può essere usata per sollecitare una nuova valutazione del fatto, e che l’omesso esame riguarda un fatto storico decisivo, non una mera questione o argomentazione.

• art. 41, par. 2, Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea

  Il diritto di essere ascoltati prima dell’adozione di un provvedimento lesivo è principio fondamentale del diritto UE, ma la sua portata in materia tributaria resta modulata secondo i tributi armonizzati e la prova di resistenza.

• art. 3 Cost.

  La questione di legittimità costituzionale prospettata dal contribuente è stata ritenuta superata dalle più recenti pronunce della Corte costituzionale.

• art. 24 Cost.

  Richiamato dalla ricorrente per la tutela del diritto di difesa; nel caso concreto la Corte esclude una lesione, valorizzando il contraddittorio già svolto.

• art. 53 Cost.

  Richiamato in relazione alla capacità contributiva; la censura costituzionale non è stata accolta.

• art. 97, comma 2, Cost.

  Richiamato sotto il profilo del buon andamento e imparzialità; non emerge violazione idonea a incidere sulla validità dell’atto.

• art. 111 Cost.

  Evocato in relazione ai principi processuali che consentono la decisione sulla questione più liquida.

• art. 117, comma 1, Cost.

  Richiamato in relazione agli obblighi derivanti dal diritto UE e dalla CEDU; la Corte non accoglie la questione di legittimità.

Massime di principio

• Nel processo tributario l’oggetto del giudizio è delimitato dai motivi di impugnazione dedotti nel ricorso introduttivo; non è ammissibile introdurre in seguito un nuovo motivo di illegittimità dell’atto impositivo.
• L’omessa pronuncia sussiste solo se il giudice omette di decidere su un capo autonomo della domanda o dell’impugnazione; non ricorre quando il giudice abbia deciso sulla questione assorbente o quando la doglianza sia in realtà una diversa qualificazione del merito.
• L’avviso di accertamento è valido se sottoscritto dal capo dell’Ufficio o da un funzionario della carriera direttiva da lui delegato; non è necessaria, di per sé, la qualifica dirigenziale.
• Il giudicato esterno richiede identità del rapporto giuridico e decisività del punto accertato: una sentenza resa su un diverso avviso e su un diverso periodo d’imposta non vincola il giudizio successivo.
• Il contraddittorio endoprocedimentale in materia tributaria ha portata generale per i tributi armonizzati, ma la sua violazione determina invalidità solo se il contribuente indica in concreto le difese che avrebbe potuto svolgere e supera la prova di resistenza.
• La mera mancanza di un formale invito all’audizione non comporta automaticamente nullità dell’accertamento se il contribuente ha comunque avuto un effettivo confronto procedimentale con l’Ufficio.
• In tema di imposte dirette e IVA, il contribuente che deduce o detrae costi deve provarne esistenza, inerenza e, per l’IVA, anche la coerenza economica; la sola contabilizzazione non è sufficiente.
• Il giudizio di inerenza è qualitativo e riferito alla riconducibilità del costo all’attività d’impresa; resta a carico del contribuente dimostrare la concreta destinazione del costo alla produzione del reddito.
• Le censure di legittimità che mirano a una rivalutazione delle prove o del convincimento del giudice di merito sono inammissibili in cassazione quando siano formulate come violazione di legge o omesso esame di fatti non storici.

Come è indicizzato