Cassazione Civile, Sentenza n. 19947/2023 del 12/07/2023

Esito

La controversia

Ricorso avverso la sentenza della CTR Lombardia che aveva parzialmente accolto l'appello dell'Agenzia su accertamenti relativi agli anni 2008-2009. Le questioni principali riguardavano: 1) la non detraibilità dell'IVA su lavori di costruzione/ ampliamento effettuati su immobile di terzi per assenza di un titolo giuridico giustificativo; 2) la non deducibilità dei compensi ai componenti del collegio sindacale per mancata competenza-periodo di imputazione; 3) ai fini IRAP, la ripresa di costi per provvigioni ritenute indebitamente dedotte; 4) questioni processuali circa la validità della sottoscrizione degli avvisi di accertamento e dell'atto di appello (presunta mancanza di delega e firma illeggibile). Il ricorso in Cassazione solleva otto motivi, con principale rilievo al sesto motivo relativo al vizio di sottoscrizione degli atti impositivi e dell'appello.

La decisione

La Corte di Cassazione ha ritenuto parzialmente fondato il sesto motivo: ha censurato la pronuncia della CTR in relazione alla validità della sottoscrizione degli avvisi di accertamento perché il giudice di merito non ha richiesto all'Amministrazione la prova della delega o dell'esercizio del potere sostitutivo quando gli atti non risultavano sottoscritti dal capo dell'ufficio. Per la sottoscrizione dell'atto di appello, invece, la Corte ha confermato che la firma del preposto al reparto competente è generalmente valida salvo specifica eccezione di usurpazione o di non appartenenza all'ufficio. L'accoglimento del motivo principale ha avuto effetto assorbente sugli altri motivi: la Cassazione ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato alla Commissione tributaria regionale della Lombardia per nuovo esame, anche ai fini della liquidazione delle spese di lite.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 42

  l'avviso di accertamento è nullo se non reca la sottoscrizione del capo dell'ufficio o di altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato

  La Corte ribadisce che, ove l'avviso non sia sottoscritto dal titolare, l'Amministrazione ha l'onere di dimostrare l'effettiva delega o l'esercizio del potere sostitutivo; in sua assenza l'atto è affetto da nullità

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 56

  Richiamato per i medesimi profili formali relativi alla sottoscrizione degli atti ai fini IVA; la disciplina sulla sottoscrizione e delega è applicabile anche negli atti IVA

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 19

  Norma richiamata nella censura sulla detrazione IVA: la detrazione compete in presenza dei presupposti soggettivi e oggettivi e di idonea prova documentale del titolo giustificativo

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, artt. 10 e 11

  Gli artt. 10-11 riconoscono la qualità di parte processuale all'Ufficio locale dell'Agenzia rappresentato organicamente dal direttore o da altra persona preposta; la Corte afferma che la firma del preposto al reparto è valida salvo eccezione provata

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, artt. 18 e 53

  Richiamati nei motivi di censura relativi a profili procedurali e oneri probatori nel processo tributario; la sentenza è stata esaminata anche alla luce di tali disposizioni

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 109

  Norma evocata in relazione alla deducibilità fiscale dei compensi (es. componenti del collegio sindacale); la questione è stata assorbita ma resta che la deducibilità segue le regole civilistiche e fiscali sulla competenza

• D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 11

  Citato in relazione alla deduzione ai fini IRAP dei costi del personale e profili di rilevanza ai fini di tale tributo; la Corte non ha deciso nel merito, avendo cassato la sentenza per motivi procedurali

• Codice di procedura civile, art. 125

  Richiamato come parametro di corretto esame del ricorso e delle eccezioni procedurali; la Corte ha rilevato errori nel giudizio di merito relativi all'istruttoria sulla delega

• Codice di procedura civile, art. 360

  Fondamento dei motivi di cassazione per violazione di norme processuali e di diritto sostanziale; il sesto motivo è stato ritenuto fondato ai sensi dell'art. 360, n. 4

• Codice civile, art. 2697

  Riferito all'onere della prova; la Corte ha indicato che, in caso di contestazione sulla legittimazione della sottoscrizione, grava sull'Amministrazione l'onere probatorio della delega

• Codice civile, artt. 1362 e 1363

  Richiamati nei motivi che riguardavano l'interpretazione degli atti e degli accordi relativi alla costruzione dell'immobile; tali questioni sono state assorbite dalla cassazione per vizio procedurale

Massime di principio

• Se un avviso di accertamento non è sottoscritto dal capo dell'ufficio, l'Amministrazione deve provare l'esistenza di una valida delega o l'esercizio del potere sostitutivo: in mancanza l'atto è nullo.
• La delega alla sottoscrizione degli atti impositivi ha natura prevalente di delega di firma e può essere anche non nominativa (es. ordine di servizio che indica la qualifica); tuttavia, se il contribuente contesta la legittimazione, l'Amministrazione è tenuta a produrre la documentazione comprovante la delega.
• La sottoscrizione dell'atto di appello dell'Agenzia da parte del preposto al reparto competente è, di regola, valida e non richiede la produzione immediata di delega, salvo che il contribuente alleghi e provi la non appartenenza del sottoscrittore all'ufficio o l'usurpazione del potere d'impugnare.
• Quando una questione procedurale rilevante (es. validità della sottoscrizione) è accertata, essa può assorbire e rendere non decisive le questioni di merito sorte sullo stesso atto (es. detrazione IVA, deducibilità costi), comportando la rimessione della causa al giudice di merito per nuovo esame.
• Sulle questioni di detrazione IVA per lavori su immobile di terzi è necessario dimostrare il titolo giustificativo (es. titolo che legittimi l'utilizzo ai fini dell'attività) e la connessione funzionale all'attività d'impresa.
• La determinazione del periodo di competenza per compensi (es. sindaci) si basa sul momento in cui la prestazione è stata effettivamente eseguita, indipendentemente da pattuizioni preliminari.
• Ai fini IRAP, per escludere la qualificazione di un costo come di personale dipendente (e quindi la sua rilevanza), è necessario fornire elementi probatori idonei a dimostrare la natura autonoma o diversa della prestazione (onere della prova a carico del contribuente quando contestato).