Cassazione Civile, Sentenza n. 19818/2023 del 12/07/2023

Esito

La controversia

L'Agenzia delle entrate aveva notificato quattro avvisi di accertamento per gli anni 2005-2008 ritenendo che la cooperativa gestisse una residenza turistica alberghiera (RTA) in modo commerciale praticando prezzi di mercato e omettendo la fatturazione, perciò ha effettuato un accertamento induttivo ai fini IRES, IRAP e IVA (art. 39, comma 2, d.P.R. n.600/1973 e presunzioni civili artt. 2727 e 2729 c.c.). La cooperativa aveva impugnato gli avvisi ottenendo accoglimento in primo grado; la CTR Toscana ha poi rigettato l'appello dell'Agenzia ritenendo che l'attività fosse contraddistinta da mutualità pura (uso degli alloggi limitato ai soci, corresponsione solo delle spese in proporzione ai millesimi, assenza di gestione economica finalizzata a profitto). L'Agenzia ha quindi proposto ricorso per cassazione denunciando violazione di legge e falsa applicazione dell'art. 39 DPR 600/1973, sostenendo che esistevano elementi indiziari sufficienti a qualificare l'attività come impresa e a giustificare l'accertamento induttivo.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso principale dell'Agenzia perché esso, in sostanza, mirava a rimettere in discussione accertamenti fattuali compiuti dal giudice del merito (la CTR) riguardo alla qualificazione dell'attività come mutualità pura e al fatto che quanto riscosso fosse mero rimborso spese non riconducibile a ricavi d'impresa. La Corte ha osservato che l'appello per cassazione non può essere usato per riesaminare il merito probatorio quando il giudice d'appello ha operato una valutazione dettagliata e motivata dei fatti. Perciò il motivo è inammissibile e, conseguentemente, sono assorbiti i motivi del ricorso incidentale della cooperativa. La Corte ha condannato la ricorrente (Agenzia delle entrate) al pagamento delle spese di lite, liquidate in complessivi euro 13.000,00.

Norme richiamate

• art. 39, comma 2, d.P.R. n. 600/1973

  La Corte ha ritenuto che l'applicazione dell'accertamento induttivo ai sensi di questa norma richiede una solida base fattuale; se il giudice del merito accerta che l'attività ha carattere di mutualità pura e che quanto percepito equivale a rimborso spese, l'accertamento induttivo non è giustificato.

• art. 2727 cod. civ.

  Richiamata come norma sulle presunzioni semplici; la Corte ha sottolineato che l'uso di presunzioni non può sovvertire accertamenti fattuali motivati dal giudice del merito.

• art. 2729 cod. civ.

  Norma sulle presunzioni più probanti; la Corte ha evidenziato che le presunzioni civili devono essere valutate alla luce della ricostruzione complessiva del fatto e non possono prevalere se il giudice del merito ha accertato l'esistenza di elementi concreti contrari.

• art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.

  La Corte ha applicato il principio secondo cui il giudizio di legittimità verifica il corretto esercizio del potere giurisdizionale e la normativa di diritto, ma non può sostituirsi al giudice del merito nel riesame degli elementi di fatto; il ricorso che mira a nuovo apprezzamento delle prove è inammissibile.

Massime di principio

• La qualificazione di un'attività come mutualistica pura o come attività d'impresa dipende primariamente dall'accertamento fattuale (destinatari del servizio, modalità di corresponsione, finalità di lucro) e non da single indizi isolati.
• L'accertamento induttivo ex art. 39 DPR 600/1973 richiede una base probatoria solida: se il giudice del merito accerta che le somme percepite sono rimborsi spese tra soci e non corrispettivi di mercato, l'induzione non è legittima.
• Le presunzioni civili (artt. 2727 e 2729 c.c.) devono essere valutate nel contesto probatorio complessivo; non possono prevalere su una valutazione motivata e coerente dei fatti operata dal giudice d'appello.
• In Cassazione non è ammesso il riesame libero delle prove: i rilievi che implicitamente chiedono una diversa valutazione del materiale probatorio risultano inammissibili.
• Per contrastare la qualificazione di mutualità pura è necessario produrre elementi concreti che dimostrino gestione economica organizzata, erogazione di servizi a terzi, prezzi di mercato fatturati o comportamenti esterni tipici dell'impresa (apertura al pubblico, fatturazione, promozione commerciale).
• La documentazione contabile regolare e l'assenza di elementi esterni di imprenditorialità (uso riservato ai soci, ripartizione delle spese secondo millesimi) rafforzano la tesi della gestione non commerciale.
• Nelle controversie fiscali che vertono sulla natura mutualistica vs. commerciale, è strategico per l'amministrazione costruire un quadro di presunzioni coerente e reproducibile in grado di superare la motivata valutazione dei giudici di merito.