Sentenza del 26/03/2025 n. 8042 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’avviso di accertamento prot. n. 33038/2013, notificato il 5 aprile 2013 per l’anno d’imposta 2004, con recuperi relativi a imposte dirette, IVA e IRAP, oltre a interessi e sanzioni. L’Ufficio contestava l’utilizzo di fatture per operazioni ritenute inesistenti, in particolare nei rapporti con New Tape S.r.l., considerata una società cartiera inserita in una frode carosello. Dopo che la CTP di Milano aveva annullato l’avviso per decadenza dell’azione accertatrice, la CTR della Lombardia aveva accolto l’appello dell’Ufficio, ritenendo applicabile il raddoppio dei termini e fondate le contestazioni sulle operazioni. In cassazione la società ha proposto otto motivi: inammissibilità dell’appello dell’Ufficio perché riferito, secondo la ricorrente, al 2003; omessa pronuncia su questioni relative all’accertamento con adesione e alla motivazione delle sanzioni; invalidità della delega di firma; illegittima applicazione temporale del raddoppio dei termini; mancanza dei presupposti penali per il raddoppio; inapplicabilità del raddoppio all’IRAP; erronea valutazione delle fatture e dell’onere della prova, inclusa la buona fede della contribuente; omesso esame di fatti sull’operatività dei fornitori.

La decisione

La Corte di cassazione ha dichiarato inammissibili il primo, il secondo, il terzo, il quinto e l’ottavo motivo; ha rigettato il quarto e il settimo; ha accolto il sesto motivo limitatamente all’IRAP. Ha chiarito che il raddoppio dei termini non opera per l’IRAP, perché le violazioni relative a tale imposta non sono assistite da sanzioni penali. Per il resto ha confermato la decisione della CTR: gli elementi raccolti sulla New Tape, tra cui l’assenza di adeguate strutture, mezzi e disponibilità finanziarie, sostenevano la contestazione delle operazioni inesistenti; la contribuente non aveva fornito adeguata prova contraria. La sentenza impugnata è stata cassata soltanto quanto alle riprese IRAP e la Corte ha deciso nel merito accogliendo il ricorso introduttivo limitatamente a tali riprese. Spese compensate integralmente per tutti i gradi.

Norme richiamate

• Art. 43 D.P.R. n. 600/1973 e art. 57 D.P.R. n. 633/1972, nel testo applicabile ratione temporis

  I termini previsti dagli artt. 43 del D.P.R. n. 600 del 1973 per l'IRPEF e 57 del D.P.R. n. 633 del 1972 per l'IVA, come modificati dall' art. 37 , comma 24, del D.L. n. 223 del 2006 , conv. con modif. dalla L. 248 del 2006 , nella versione applicabile "ratione temporis", sono raddoppiati in presenza di seri indizi di reato che facciano sorgere l'obbligo di presentazione di denuncia penale.

  Per le imposte cui si applica la disciplina, il raddoppio dei termini dipende dall’emersione di seri indizi che facciano sorgere l’obbligo di denuncia per un reato tributario, non dall’esito del procedimento penale né dalla prova della sua effettiva presentazione.

• Art. 37, commi 24 e seguenti, D.L. n. 223/2006, convertito dalla L. n. 248/2006

  I termini previsti dagli artt. 43 del D.P.R. n. 600 del 1973 per l'IRPEF e 57 del D.P.R. n. 633 del 1972 per l'IVA, come modificati dall' art. 37 , comma 24, del D.L. n. 223 del 2006 , conv. con modif. dalla L. 248 del 2006 , nella versione applicabile "ratione temporis", sono raddoppiati in presenza di seri indizi di reato che facciano sorgere l'obbligo di presentazione di denuncia penale.

  La disciplina del raddoppio può applicarsi anche a termini di accertamento non ancora scaduti al 4 luglio 2006, pur quando si riferiscano a periodi d’imposta anteriori. Occorrono però presupposti penali concretamente ravvisabili; il raddoppio non si estende all’IRAP.

• Art. 2, comma 3, D.Lgs. n. 128/2015 e art. 1, comma 132, L. n. 208/2015

  La disposizione transitoria contenuta nell' art. 2 , comma 3, del D.Lgs. n. 128 del 2015 fa espressamente salvi gli effetti degli avvisi di accertamento notificati alla predetta data, mentre ai sensi dell' art. 1 , comma 132, della L. n. 208 del 2015 le modifiche recate dai commi 130 e 131 si applicano esclusivamente agli avvisi relativi al periodo d'imposta in corso alla data del 31 dicembre 2016 e ai periodi successivi.

  Le modifiche successive alla disciplina del raddoppio non incidono sugli avvisi notificati entro il 2 settembre 2015, i cui effetti sono fatti salvi; la nuova disciplina introdotta dalla legge di stabilità 2016 opera per i periodi d’imposta in corso al 31 dicembre 2016 e per quelli successivi.

• Art. 25 D.Lgs. n. 446/1997

  Poiché ai fini della disciplina del raddoppio dei termini di accertamento assume rilevanza la circostanza che le violazioni tributarie accertate integrino fatti anche penalmente rilevanti, il raddoppio non opera con riferimento all'IRAP, posto che per tale imposta non sono previste sanzioni penali.

  Il raddoppio dei termini non è applicabile alle riprese IRAP, non essendo previste sanzioni penali per le violazioni relative a tale imposta.

• Art. 54, comma 2, D.P.R. n. 633/1972

  La prova gravante sull'Amministrazione ben può consistere in attendibili indizi, anche tratti da indagini penali, siccome idonei ad integrare finanche una presunzione semplice, in conformità a quanto, per l'IVA, espressamente prevede l' art. 54 , comma 2, D.P.R. n. 633 del 1972.

  In materia IVA, gli indizi attendibili, anche provenienti da indagini penali, possono fondare una presunzione semplice e concorrere alla prova delle operazioni inesistenti o della consapevolezza del coinvolgimento in una frode.

• Art. 19 D.P.R. n. 633/1972

  In tema di IVA, in virtù degli artt. 19 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 , e 17 della Direttiva UE 17 maggio 1977, n. 388 , osta al riconoscimento del diritto alla relativa detrazione da parte del cessionario, non soltanto la prova del suo coinvolgimento nella frode fiscale, ma anche quella della mera conoscibilità dell'inserimento dell'operazione in un fenomeno criminoso, volto all'evasione fiscale.

  La detrazione IVA può essere negata anche quando il cessionario non abbia partecipato alla frode, se sapeva o avrebbe potuto sapere, usando la diligenza professionale richiesta, che l’operazione si inseriva in un’evasione.

• Art. 2697 c.c.

  In tema di IVA, qualora l'Amministrazione finanziaria contesti al contribuente l'indebita detrazione di fatture, relative ad operazioni inesistenti, spetta all'Ufficio fornire la prova che le operazioni commerciali oggetto di fatturazione non sono mai state poste in essere, indicando gli elementi, anche indiziari, sui quali si fonda la contestazione, mentre è onere del contribuente dimostrare la fonte legittima della detrazione o del costo, altrimenti indeducibili, non essendo sufficiente, a tal fine, la regolarità formale delle scritture o le evidenze contabili dei pagamenti, trattandosi di dati e circostanze facilmente falsificabili.

  L’Amministrazione deve fornire elementi, anche indiziari, a sostegno della contestazione; una volta assolto tale onere, spetta al contribuente provare la legittimità della detrazione o del costo. La sola regolarità formale delle fatture e dei pagamenti non è sufficiente.

• Art. 112 c.p.c.

  Nel giudizio di legittimità, la deduzione del vizio di omessa pronuncia, ai sensi dell' art. 112 c.p.c., postula, per un verso, che il giudice di merito sia stato investito di una domanda o eccezione autonomamente apprezzabili e ritualmente e inequivocabilmente formulate e, per altro verso, che tali istanze siano puntualmente riportate nel ricorso per cassazione nei loro esatti termini e non genericamente o per riassunto del relativo contenuto.

  Per denunciare validamente l’omessa pronuncia occorre indicare con precisione la domanda o eccezione ritualmente proposta, riprodurne i termini nel ricorso e specificare gli atti processuali in cui è stata formulata e mantenuta.

• Art. 53 D.Lgs. n. 546/1992

  Il motivo basato sull’inammissibilità dell’appello per asserito riferimento a un diverso anno d’imposta è stato dichiarato inammissibile perché la ricorrente non aveva riprodotto le parti rilevanti dell’atto d’appello necessarie a confutare la valutazione della CTR.

Massime di principio

• Il raddoppio dei termini di accertamento richiede che, sulla base degli elementi disponibili, sorga l’obbligo di denuncia per un reato tributario; non è necessario che il reato sia poi accertato in sede penale o che vi sia una condanna. Il giudice tributario verifica i presupposti dell’obbligo di denuncia, non decide la responsabilità penale.
• Il raddoppio dei termini non si applica all’IRAP, poiché le violazioni relative a questa imposta non sono presidiate da sanzioni penali.
• Quando l’Ufficio presenta elementi specifici, anche indiziari, che indicano l’inesistenza delle operazioni o la natura fittizia del fornitore, il contribuente deve offrire prova concreta dell’effettività e della legittimità delle operazioni; la sola regolarità formale delle fatture e dei pagamenti non basta.
• Per operazioni soggettivamente inesistenti, la detrazione IVA può essere negata se l’Amministrazione dimostra che il destinatario sapeva o avrebbe dovuto sapere, usando la diligenza professionale ordinaria, che l’operazione era collegata a una frode. Non è necessario provare la partecipazione attiva del contribuente alla frode o un vantaggio effettivamente conseguito.
• Indizi quali l’assenza di personale, strutture, mezzi di trasporto e spese operative, l’incoerenza dei flussi finanziari e la dipendenza dei pagamenti dagli incassi a valle possono concorrere a dimostrare che un fornitore è una cartiera e che le operazioni fatturate non sono effettive.
• In cassazione, chi denuncia omessa pronuncia o un errore processuale deve riprodurre e localizzare gli atti e i passaggi rilevanti, indicando dove e quando la questione è stata proposta e mantenuta; la Corte non è tenuta a ricercare autonomamente tali elementi nei fascicoli.
• La decisione accoglie il ricorso solo per le riprese IRAP; per IVA e imposte dirette restano ferme le statuizioni sfavorevoli alla contribuente. Perciò il contribuente è il vincitore solo parziale, benché sia il vincitore principale ai fini della classificazione binaria.