Cassazione Civile, Ordinanza n. 26026/2026 del 01/10/2026

Esito

La controversia

L’Agenzia delle entrate contestava alla società la detrazione dell’IVA di euro 9.350, relativa alla fattura passiva n. 37 del 5 luglio 2017, emessa da una società fornitrice per un imponibile di euro 42.500, relativa a relazioni annuali previste dalla normativa ADR. L’Ufficio riteneva le prestazioni oggettivamente inesistenti e irrogava sanzioni per euro 15.778. La Corte di giustizia tributaria di primo grado di Como respingeva l’impugnazione della società con sentenza n. 8/2025, depositata il 9 gennaio 2025. La Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, con sentenza n. 2236/2025, depositata l’8 ottobre 2025, rigettava l’appello: riteneva che la fornitrice fosse una cartiera, che non fosse documentata l’effettiva esecuzione delle prestazioni e che la contribuente non avesse superato gli elementi indiziari addotti dall’Amministrazione. Con cinque motivi la società ha proposto ricorso per cassazione. I motivi primo, secondo e quarto denunciavano violazione delle norme in materia di detrazione IVA, riparto dell’onere della prova, prova presuntiva e valutazione delle prove; la società sosteneva che la natura di cartiera della fornitrice non dimostrasse da sola l’inesistenza oggettiva delle prestazioni né, nell’ipotesi di operazioni soggettivamente inesistenti, la consapevolezza della frode, e contestava che fosse stata adeguatamente considerata la prova dell’effettività delle relazioni e della propria buona fede. Il terzo motivo deduceva violazione dell’art. 7, comma 5-bis, del d.lgs. n. 546/1992 e dell’art. 2697 c.c., sostenendo che l’Amministrazione non avesse assolto l’onere rafforzato di provare puntualmente i presupposti della ripresa e che la prova fosse stata indebitamente trasferita sulla contribuente. Il quinto motivo contestava l’applicazione delle sanzioni per difetto di personalizzazione dell’illecito e violazione della proporzionalità, richiamando l’elemento soggettivo, la gravità concreta e i temperamenti sanzionatori. La Corte ha inoltre esaminato la questione processuale relativa alla definizione conforme alla proposta formulata ai sensi dell’art. 380-bis c.p.c. e alle conseguenti statuizioni ex art. 96, commi 3 e 4, c.p.c.

La decisione

La Cassazione ha rigettato il ricorso. I motivi primo, secondo e quarto sono stati dichiarati inammissibili perché, pur prospettati come violazioni di legge, miravano a ottenere una nuova valutazione delle risultanze istruttorie. La Corte territoriale aveva fondato l’inesistenza oggettiva su una valutazione complessiva di più elementi: la natura di cartiera della fornitrice, l’assenza di struttura, personale e mezzi, l’omessa comunicazione di operazioni attive verso la contribuente, la mancanza di un contratto o di documentazione con data certa, il contenuto delle e-mail, limitato ai pagamenti, e l’impossibilità di individuare autore, data di creazione, apparati tecnici e origine dei file prodotti. A fronte di tali indizi, la contribuente non aveva provato l’effettiva esecuzione delle prestazioni da parte della fornitrice o un suo contributo alla predisposizione delle relazioni. La Corte ha precisato che, per operazioni oggettivamente inesistenti, l’Amministrazione può assolvere l’onere probatorio anche mediante presunzioni semplici gravi, precise e concordanti; una volta fornita tale prova, spetta al contribuente dimostrare l’effettività dell’operazione, e la buona fede è irrilevante quando l’operazione non sia mai stata eseguita. Ha inoltre escluso che le censure integrassero violazione degli artt. 2697, 2727 e 2729 c.c. o degli artt. 115 e 116 c.p.c.: esse criticavano la valutazione comparativa delle prove e la ricostruzione inferenziale del giudice di merito, non l’effettivo riparto dell’onere o l’uso di prove estranee o legalmente valutate in modo scorretto. Il terzo motivo è stato rigettato perché l’art. 7, comma 5-bis, del d.lgs. n. 546/1992 non introduce un onere probatorio diverso o più gravoso né esclude la prova presuntiva, purché ricorrano i requisiti di gravità, precisione e concordanza; nel caso concreto la decisione aveva individuato e valutato gli elementi della ripresa e non aveva invertito l’onere della prova. Il quinto motivo è stato dichiarato inammissibile perché la questione sulla proporzionalità e sui temperamenti sanzionatori non risultava trattata nella sentenza impugnata e la ricorrente non aveva indicato in quale atto e in quali termini l’avesse tempestivamente dedotta nei gradi di merito. Le spese sono state poste a carico della ricorrente: euro 2.400 per compensi, euro 200 per esborsi, oltre rimborso forfetario del 15%, IVA e CPA. Definito il giudizio in conformità alla proposta ex art. 380-bis c.p.c., la ricorrente è stata inoltre condannata, ai sensi dell’art. 96, commi 3 e 4, c.p.c., al pagamento di euro 2.400 in favore della controricorrente e di euro 1.200 in favore della Cassa delle ammende. La Corte ha dato atto dei presupposti per l’ulteriore contributo unificato, pari a quello dovuto per il ricorso, se dovuto.

Norme richiamate

• art. 19 d.P.R. 633/1972

  La decisione impugnata si è, dunque, attenuta al principio secondo cui, in tema di IVA, quando l’Amministrazione contesti l’indebita detrazione per operazioni oggettivamente inesistenti, essa ha l’onere di provare, anche mediante presunzioni semplici purché gravi, precise e concordanti, che l’operazione non è mai stata posta in essere, mentre spetta al contribuente fornire la prova contraria dell’effettività dell’operazione, prova che non può consistere nella mera esibizione della fattura, nella regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento.

  La detrazione IVA per operazioni oggettivamente inesistenti è esclusa. L’Amministrazione deve provare l’inesistenza, anche con presunzioni semplici gravi, precise e concordanti; al contribuente spetta provare l’effettività dell’operazione, senza che bastino la fattura, la regolarità contabile o il pagamento.

• art. 21 d.P.R. 633/1972

  La decisione impugnata si è, dunque, attenuta al principio secondo cui, in tema di IVA, quando l’Amministrazione contesti l’indebita detrazione per operazioni oggettivamente inesistenti, essa ha l’onere di provare, anche mediante presunzioni semplici purché gravi, precise e concordanti, che l’operazione non è mai stata posta in essere, mentre spetta al contribuente fornire la prova contraria dell’effettività dell’operazione, prova che non può consistere nella mera esibizione della fattura, nella regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento.

  La disciplina della fatturazione non rende detraibile l’IVA esposta in una fattura riferita a un’operazione oggettivamente inesistente; la sola esibizione della fattura non dimostra l’effettività dell’operazione.

• art. 54 d.P.R. 633/1972

  La decisione impugnata si è, dunque, attenuta al principio secondo cui, in tema di IVA, quando l’Amministrazione contesti l’indebita detrazione per operazioni oggettivamente inesistenti, essa ha l’onere di provare, anche mediante presunzioni semplici purché gravi, precise e concordanti, che l’operazione non è mai stata posta in essere, mentre spetta al contribuente fornire la prova contraria dell’effettività dell’operazione, prova che non può consistere nella mera esibizione della fattura, nella regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento.

  La ripresa IVA può essere fondata sulla prova presuntiva dell’inesistenza oggettiva dell’operazione, purché gli indizi siano gravi, precisi e concordanti; fornita tale prova, compete al contribuente dimostrare l’effettività della prestazione.

• artt. 109 e seguenti d.P.R. 917/1986

  La Corte territoriale ha qualificato la fattura come relativa ad operazioni oggettivamente inesistenti valorizzando un complesso di elementi indiziari: la natura di cartiera della PDM s.r.l., l’assenza di struttura organizzativa, di personale e di mezzi, l’omessa comunicazione di operazioni attive nei confronti della contribuente, la mancanza di un contratto o di altra documentazione avente data certa, il contenuto delle e-mail intercorse, riferite soltanto ai pagamenti e non alle prestazioni, nonché l’impossibilità di individuare autore, data di creazione, apparati tecnici e origine dei file prodotti dalla società.

  La norma è stata denunciata nel motivo di ricorso, ma la decisione non ne sviluppa un’autonoma interpretazione: la controversia è risolta sulla prova dell’inesistenza oggettiva delle operazioni e sulla detrazione IVA.

• artt. 2697, 2727 e 2729 c.c.

  La violazione dell’art. 2697 c.c. è configurabile solo quando il giudice abbia attribuito l’onere della prova a una parte diversa da quella che ne è onerata, e non quando, come nella specie, valuti le prove offerte dalle parti attribuendo maggiore forza persuasiva ad alcune piuttosto che ad altre.

  La violazione delle regole sull’onere della prova ricorre se il giudice attribuisce l’onere alla parte sbagliata, non se valuta le prove e ritiene più persuasivi alcuni elementi. La censura sulla prova presuntiva è ammissibile come violazione di legge solo se il ragionamento si fonda su presunzioni prive dei requisiti legali o su un principio incompatibile con l’art. 2729 c.c.; non basta proporre una diversa inferenza fattuale.

• artt. 115 e 116 c.p.c.

  Parimenti inammissibili sono le doglianze formulate con riferimento agli artt. 115 e 116 c.p.c., poiché, per dedurre la violazione dell’art. 115 c.p.c., occorre denunciare che il giudice abbia posto a fondamento della decisione prove non introdotte dalle parti, mentre la violazione dell’art. 116 c.p.c. è configurabile soltanto quando il giudice abbia disatteso il principio del libero convincimento in presenza di prove legali o abbia attribuito valore legale a prove che ne siano prive.

  La violazione dell’art. 115 c.p.c. va dedotta quando il giudice fonda la decisione su prove non introdotte dalle parti. La violazione dell’art. 116 c.p.c. ricorre se è disatteso il regime delle prove legali o se è attribuito valore legale a prove che ne sono prive; la critica alla valutazione comparativa delle prove attiene invece al merito.

• art. 7, comma 5-bis, d.lgs. 546/1992

  L’art. 7, comma 5-bis, del d.lgs. n. 546 del 1992, inserito dalla legge n. 130 del 2022, non ha introdotto un onere probatorio diverso o più gravoso rispetto ai principi già vigenti, né ha escluso il ricorso alle presunzioni semplici in materia tributaria.

  La disposizione non modifica in senso più gravoso l’onere probatorio dell’Amministrazione e non esclude il ricorso alle presunzioni semplici. Il giudice deve annullare l’atto quando la prova manchi, sia contraddittoria o insufficiente, ma la prova può essere presuntiva se grave, precisa e concordante.

• art. 6 d.lgs. 472/1997

  La questione relativa alla proporzionalità delle sanzioni e alla pretesa applicazione di riduzioni o temperamenti sanzionatori non risulta trattata nella sentenza impugnata. In tale evenienza, la parte che intenda dedurla in sede di legittimità ha l’onere di allegare di averla tempestivamente proposta nei gradi di merito e di indicare specificamente in quale atto e in quali termini essa sia stata devoluta al giudice, al fine di consentire alla Corte il controllo ex actis sulla non novità della censura.

  Una questione sanzionatoria non esaminata nella sentenza impugnata può essere dedotta in cassazione solo allegando e indicando specificamente dove e in quali termini sia stata tempestivamente proposta nei gradi di merito.

• artt. 7 e seguenti d.lgs. 472/1997

  La questione relativa alla proporzionalità delle sanzioni e alla pretesa applicazione di riduzioni o temperamenti sanzionatori non risulta trattata nella sentenza impugnata. In tale evenienza, la parte che intenda dedurla in sede di legittimità ha l’onere di allegare di averla tempestivamente proposta nei gradi di merito e di indicare specificamente in quale atto e in quali termini essa sia stata devoluta al giudice, al fine di consentire alla Corte il controllo ex actis sulla non novità della censura.

  La censura relativa a riduzioni o temperamenti della sanzione, se non risulta esaminata dal giudice di merito, richiede la specifica allegazione della sua tempestiva deduzione nei precedenti gradi; in mancanza è inammissibile.

• art. 3 d.lgs. 472/1997

  La questione relativa alla proporzionalità delle sanzioni e alla pretesa applicazione di riduzioni o temperamenti sanzionatori non risulta trattata nella sentenza impugnata. In tale evenienza, la parte che intenda dedurla in sede di legittimità ha l’onere di allegare di averla tempestivamente proposta nei gradi di merito e di indicare specificamente in quale atto e in quali termini essa sia stata devoluta al giudice, al fine di consentire alla Corte il controllo ex actis sulla non novità della censura.

  La decisione non interpreta nel merito il principio di proporzionalità o di personalizzazione della sanzione; dichiara inammissibile la relativa doglianza per mancata specifica indicazione della sua deduzione nei gradi di merito.

• art. 10-ter L. 212/2000

  La questione relativa alla proporzionalità delle sanzioni e alla pretesa applicazione di riduzioni o temperamenti sanzionatori non risulta trattata nella sentenza impugnata. In tale evenienza, la parte che intenda dedurla in sede di legittimità ha l’onere di allegare di averla tempestivamente proposta nei gradi di merito e di indicare specificamente in quale atto e in quali termini essa sia stata devoluta al giudice, al fine di consentire alla Corte il controllo ex actis sulla non novità della censura.

  La norma è richiamata nell’ambito della censura sulle sanzioni, ma la Corte non ne esamina il contenuto sostanziale: la doglianza è inammissibile perché non è stata localizzata la sua tempestiva deduzione nei gradi di merito.

• art. 380-bis c.p.c.

  L’art. 380-bis cod. proc. civ. configura uno strumento di agevolazione della definizione delle pendenze in sede di legittimità, anche tramite l’individuazione di strumenti dissuasivi di condotte rivelatesi ex post prive di giustificazione e, quindi, idonee a concretare, secondo una valutazione legale tipica compiuta dal legislatore delegato, un’ipotesi di abuso del diritto di difesa.

  La definizione del giudizio in conformità alla proposta formulata ai sensi dell’art. 380-bis c.p.c. consente l’applicazione delle conseguenze previste dall’art. 96, commi 3 e 4, c.p.c.; la disposizione è volta anche a dissuadere condotte di impugnazione rivelatesi prive di giustificazione.

• art. 96, commi 3 e 4, c.p.c.

  Richiamando, per i casi di conformità tra proposta e decisione finale, l’art. 96, commi 3 e 4, cod. proc. civ., l’art. 380-bis cod. proc. civ. codifica una ipotesi di abuso del processo già immanente nel sistema processuale, giacché non attenersi alla delibazione del Presidente che trovi poi conferma nella decisione finale lascia presumere una responsabilità aggravata.

  Quando la decisione finale è conforme alla proposta ex art. 380-bis c.p.c., la mancata adesione alla delibazione presidenziale, poi confermata, può giustificare la condanna per responsabilità aggravata e l’applicazione delle ulteriori conseguenze previste dall’art. 96, commi 3 e 4, c.p.c.

• art. 13, commi 1-bis e 1-quater, d.P.R. 115/2002

  Dà atto del fatto che, ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, sussistono i presupposti per il versamento dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis, se dovuto.

  In caso di rigetto del ricorso, sussistono i presupposti per il versamento dell’ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per l’impugnazione, se dovuto.

Massime di principio

• Nelle contestazioni IVA relative a operazioni oggettivamente inesistenti, l’Amministrazione deve provare che l’operazione non è stata posta in essere; può farlo anche mediante presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti. Una volta fornita tale prova, spetta al contribuente dimostrare l’effettività dell’operazione.
• La prova contraria dell’effettività di un’operazione non può esaurirsi nella produzione della fattura, nella regolarità formale delle scritture contabili o nella dimostrazione del pagamento. Accertata l’inesistenza oggettiva, la buona fede del contribuente è irrilevante, poiché questi conosce se e in quale misura abbia ricevuto il bene o la prestazione fatturati.
• La violazione dell’art. 2697 c.c. è configurabile quando il giudice attribuisce l’onere della prova alla parte diversa da quella cui spetta, non quando valuta le prove offerte e attribuisce maggiore persuasività ad alcuni elementi.
• La violazione delle norme sulla prova presuntiva è deducibile in cassazione quando il giudice utilizza presunzioni prive dei requisiti legali o enuncia un principio incompatibile con l’art. 2729 c.c.; non è sufficiente proporre una diversa inferenza o ricostruzione dei fatti.
• La violazione dell’art. 115 c.p.c. richiede che il giudice abbia fondato la decisione su prove non introdotte dalle parti; quella dell’art. 116 c.p.c. presuppone la violazione del regime delle prove legali o l’attribuzione di valore legale a prove che ne sono prive. La critica alla valutazione comparativa delle prove non integra, di per sé, violazione di tali disposizioni.
• L’art. 7, comma 5-bis, del d.lgs. n. 546/1992 non introduce un onere probatorio diverso o più gravoso per l’Amministrazione e non esclude il ricorso alle presunzioni semplici, purché sussistano gravità, precisione e concordanza; l’atto va annullato quando la prova manchi, sia contraddittoria o insufficiente a dimostrare puntualmente la pretesa.
• Se una questione non è stata trattata nella sentenza impugnata, chi la propone per la prima volta in cassazione deve allegare di averla tempestivamente dedotta nei gradi di merito e indicare specificamente l’atto e i termini in cui lo ha fatto; in mancanza, la censura è inammissibile.
• La definizione del giudizio in conformità alla proposta ex art. 380-bis c.p.c. può comportare, ai sensi dell’art. 96, commi 3 e 4, c.p.c., la condanna della parte ricorrente per responsabilità aggravata, secondo quanto affermato dalla Corte nel caso deciso.

Come è indicizzato