Sentenza del 11/11/2022 n. 33287 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di rettifica e liquidazione per imposte di registro, ipotecaria e catastale relativo a compravendita di terreni (valore accertato molto superiore al prezzo pattuito). Questione principale: la società venditrice (Hotel Club O. degli Dei Srl) era stata cancellata dal registro delle imprese (estinta) prima della notificazione dell'atto impositivo; si discute se ciò determini difetto di capacità processuale della società e di legittimazione dell'ex-liquidatore a ricevere la notifica e a essere parte nel giudizio; in subordine contestazioni sulla validità della sottoscrizione dell'atto (delega/ordine di servizio) e sulla congruità della valutazione dei terreni alla base della rettifica.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo e il secondo motivo (legittimazione/capacità processuale): ha ritenuto che la cancellazione della società dal registro delle imprese prima della notifica dell'atto e dell'instaurazione del giudizio determina il difetto di capacità processuale della società e la mancanza di legittimazione dell'ex-liquidatore a rappresentarla; perciò ha cassato la sentenza impugnata nella parte relativa alla società estinta e, decidendo nel merito, ha annullato l'atto impositivo esclusivamente nei confronti della "Hotel Club O. degli Dei Srl". I restanti motivi (validità della sottoscrizione per delega/ordine di servizio e stima dei terreni) sono stati rigettati: la Corte ha ritenuto valida la delega di firma tramite ordine di servizio e congrua la stima dell'Ufficio. Confermata la decisione di merito nei confronti del Trust e di B.B.; regolazione spese come da dispositivo (compensazione nei rapporti con la società estinta per i gradi di merito, condanne a rifusione per le altre parti).

Norme richiamate

• Codice Civile, art. 2495

  La norma disciplina la responsabilità dei soci e dei liquidatori per obbligazioni sociali dopo l'estinzione; la Corte osserva che, ratione temporis, la disciplina che differisce la perdita della soggettività sociale non era applicabile al caso (norma sopravvenuta) e che la cancellazione ante notifica comporta difetto di capacità processuale della società; la responsabilità dei soci/liquidatori è distinta e richiede autonome risultanze (es. ripartizione dell'attivo) per essere fatta valere.

• D.Lgs. 21 novembre 2014, n. 175, art. 28, comma 4

  "Ai soli fini della validità e dell'efficacia degli atti di liquidazione, accertamento, contenzioso e riscossione dei tributi e contributi, sanzioni e interessi, l'estinzione della società di cui all'art. 2495 c.c. ha effetto trascorsi cinque anni dalla richiesta di cancellazione del registro delle imprese"

  La Corte precisa che questa norma ha efficacia solo per le cancellazioni richieste dal 13 dicembre 2014 in poi e ha natura sostanziale; non era applicabile ratione temporis al caso, quindi non opera il differimento quinquennale degli effetti dell'estinzione.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 36

  Regola la responsabilità dei liquidatori, amministratori e soci per debiti tributari; la Corte osserva che tale responsabilità ha natura civilistica e sussidiaria, richiede il verificarsi dei presupposti (es. distribuzione dell'attivo) e l'emissione di atti autonomi verso i soggetti chiamati a rispondere.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 42

  Stabilisce i requisiti di sottoscrizione degli avvisi di accertamento; la Corte conferma che la delega di firma a funzionario della carriera direttiva è ammissibile e può essere provata con ordine di servizio, senza invalidare l'atto quando la delega è dimostrata.

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, artt. 43 e 51

  "La base imponibile ... per i contratti a titolo oneroso traslativi o costitutivi di diritti reali dal valore del bene o del diritto alla data dell'atto (...)" (art. 43); "Per gli atti che hanno per oggetto beni immobili ... si intende per valore il valore venale in comune commercio ... l'ufficio ... ha riguardo ai trasferimenti ... anteriori di non oltre tre anni ... ovvero al reddito netto ... nonché ad ogni altro elemento di valutazione" (art. 51)

  La Corte ribadisce che la base imponibile è normalmente il valore dichiarato o il corrispettivo e che l'Ufficio può rettificare il valore avvalendosi dei criteri paritari dell'art. 51 (trasferimenti entro tre anni, reddito capitalizzato, altri elementi) e che è sufficiente anche un atto comparativo unico se adeguato.

• D.Lgs. 30 marzo 2001, n. 165, art. 17

  Distinzione tra delega di funzioni (richiede atto scritto e motivazione, riguardante funzioni dirigenziali) e delega di firma: la Corte precisa che la contestazione relativa alla qualifica dirigenziale del sottoscrittore non incide quando si tratta di delega di firma a funzionario di carriera direttiva.

• Codice di procedura civile, art. 382

  Richiamato per l'effetto che un vizio originario insanabile comporta l'annullamento senza rinvio della sentenza impugnata (pronuncia declinatoria o annullatrice quando viene a mancare la capacità processuale del soggetto).

• Codice di procedura civile, art. 384

  Richiamato nella decisione per la possibilità di decidere nel merito quando non occorrono ulteriori accertamenti di fatto (decisio in merito da parte della Corte di cassazione).

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36

  Norma processuale tributaria relativa al giudizio d'appello davanti alla Commissione Regionale; citata rispetto ai profili procedurali e motivazionali dell'appello e dell'onere motivazionale della CTR.

Massime di principio

• Se una società di capitali è stata cancellata dal registro delle imprese (estinta) prima della notifica dell'atto impositivo e prima dell'instaurazione del giudizio di primo grado, essa manca di capacità processuale: l'impugnazione è improponibile e l'atto impositivo emesso nei suoi confronti deve essere annullato senza rinvio rispetto a quel soggetto.
• L'ex-liquidatore non conserva la legittimazione a rappresentare processualmente la società cancellata: la carica non sopravvive alla cancellazione e la notifica all'ex-liquidatore nella qualità di tale è affetta da nullità per difetto di rappresentanza.
• La responsabilità tributaria dei soci o del liquidatore dopo la cancellazione richiede atti autonomi e la prova dei presupposti civilistici (es. effettiva distribuzione dell'attivo) e non si sostituisce automaticamente alla posizione della società estinta; l'Amministrazione deve proporre atti specifici nei confronti dei soggetti chiamati a rispondere.
• La norma che differisce gli effetti dell'estinzione societaria per cinque anni (D.Lgs. 175/2014, art. 28) ha efficacia non retroattiva: si applica solo alle cancellazioni richieste durante la vigenza della disposizione.
• La delega di firma per la sottoscrizione degli atti tributari è valida se riconducibile a ordine di servizio che individua la categoria/qualifica del delegato: la sottoscrizione da parte di un funzionario di carriera direttiva delegato non invalida l'atto quando la delega è dimostrata.
• Ai fini della rettifica del valore degli immobili a registro, l'Ufficio può utilizzare i criteri dell'art. 51 (trasferimenti entro tre anni, reddito capitalizzato, altri elementi); tali criteri sono pariordinati e può essere sufficiente un atto comparativo idoneo anche se unico, purché adeguatamente motivato.
• La decadenza di vincoli urbanistici preordinati all'esproprio (o la situazione di 'zona bianca') non determina di per sé la perdita del carattere edificabile di un suolo ai fini della determinazione del valore venale: occorre valutare la qualificazione urbanistica e le circostanze concretamente rilevanti per la stima.