Cassazione Civile, Ordinanza n. 22274/2025 del 01/08/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da due avvisi di accertamento notificati a una ex socia di una società a responsabilità limitata estinta, relativi: (i) alle imposte dovute dalla società per IRES, IRAP e IVA, e (ii) all’imputazione per trasparenza di IRPEF, addizionali e contributi in capo alla socia per l’anno d’imposta 2007. Le riprese erano fondate su un accertamento induttivo puro, originato da incongruenze tra banche dati e dichiarazioni fiscali. In appello, la CTR aveva ritenuto in parte legittima la pretesa erariale. In cassazione la ricorrente ha dedotto sette motivi: 1) violazione degli artt. 2495 c.c. e 36 d.P.R. 602/1973, sostenendo che non fosse legittimo trasferire alla socia la pretesa nei confronti della società estinta in assenza di somme risultanti dal bilancio finale di liquidazione; 2) violazione dell’art. 115 c.p.c. per avere la CTR ritenuto distribuite ai soci le somme accertate sulla base della mancata contestazione dell’accertamento societario; 3) violazione dell’art. 39, comma 2, d.P.R. 600/1973 per mancato abbattimento percentuale dei costi nell’accertamento induttivo; 4) violazione dell’art. 2909 c.c. per mancato riconoscimento del giudicato interno sulla non riferibilità dell’art. 36 d.P.R. 602/1973 a IVA e IRAP; 5) violazione degli artt. 2697 c.c. e 45 TUIR per inversione dell’onere della prova sulla percezione dei redditi distribuiti; 6) omessa pronuncia sull’art. 40 d.P.R. 600/1973; 7) omessa pronuncia sulle sanzioni.

La decisione

La Corte ha respinto i primi, il secondo, il terzo, il quarto, il quinto e il sesto motivo, accogliendo solo il settimo motivo per omessa pronuncia sulle sanzioni. Ha quindi cassato la sentenza impugnata limitatamente a questo profilo e rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto in diversa composizione per il riesame della questione sanzionatoria e per le conseguenze processuali del caso. La Corte ha chiarito che, per la responsabilità dell’ex socio ex art. 2495 c.c. e art. 36 d.P.R. 602/1973, è necessario un distinto atto impositivo notificato al socio una volta consolidata la pretesa verso la società; ha inoltre ritenuto corretta la presunzione di distribuzione degli utili extracontabili in una società a ristretta base sociale, ma ha rilevato che l’accertamento induttivo dei maggiori ricavi deve essere accompagnato dalla considerazione dei costi correlati in misura percentuale o comunque adeguata. L’ultimo motivo è stato accolto perché la CTR non si era pronunciata sulla specifica doglianza relativa all’inapplicabilità delle sanzioni.

Norme richiamate

• art. 2495 c.c.

  "Ferma restando l'estinzione della società, dopo la cancellazione i creditori sociali non soddisfatti possono far valere i loro crediti nei confronti dei soci, fino alla concorrenza delle somme da questi riscosse in base al bilancio finale di liquidazione"

  La norma delinea la successione dei debiti sociali in capo agli ex soci entro il limite di quanto riscosso in sede di liquidazione e richiede un atto distinto di accertamento nei loro confronti, non limitandosi alla sola riscossione.

• art. 36 d.P.R. 602/1973

  Nella formulazione applicabile ratione temporis, la disposizione riguarda la responsabilità dei soci per i debiti tributari della società e la limita al valore di quanto ricevuto in sede di liquidazione o nei due periodi d’imposta precedenti; essa opera nella fase dell’accertamento e richiede notifica di un atto impositivo al socio, oltre a delimitare la responsabilità patrimoniale.

• art. 39, comma 2, d.P.R. 600/1973

  Nell’accertamento induttivo puro, la ricostruzione dei maggiori ricavi non può prescindere dalla considerazione dei costi necessari alla loro produzione, anche in via percentuale forfettaria.

• art. 115 c.p.c.

  Il principio di non contestazione opera nel processo tributario solo sul piano probatorio dei fatti non contestati e nei limiti della disponibilità del diritto controverso.

• art. 2909 c.c.

  La doglianza di giudicato interno è scrutinabile solo se il ricorso riporta in modo autosufficiente gli atti rilevanti; nel caso concreto la censura è stata ritenuta inammissibile anche perché non coglieva la reale ratio della decisione di merito.

• art. 2697 c.c.

  L’onere della prova della mancata distribuzione o dell’assenza dei presupposti della presunzione non era invertito in modo illegittimo: in presenza di società a ristretta base sociale opera la presunzione di distribuzione degli utili extracontabili, superabile con prova contraria del socio.

• art. 45 d.P.R. 917/1986

  È evocato nel motivo sul regime di imputazione dei redditi distribuiti ai soci; la Corte conferma la legittimità della presunzione di distribuzione in presenza di utili extracontabili accertati.

• art. 40 d.P.R. 600/1973

  La norma non si applica alla fattispecie perché concerne l’ipotesi di rettifica delle dichiarazioni e non quella esaminata.

• art. 112 c.p.c.

  La mancata pronuncia sulla questione delle sanzioni integra vizio di omessa pronuncia e impone la cassazione sul punto con rinvio.

• art. 53 Cost.

  Il principio di capacità contributiva impone che l’accertamento del maggior imponibile, specie in via induttiva, tenga conto anche dei costi correlati ai maggiori ricavi accertati.

• artt. 19 e 21 d.lgs. 546/1992

  Gli atti notificati al socio ex art. 36 d.P.R. 602/1973 o ex art. 2495 c.c. sono autonomamente impugnabili secondo le regole generali del processo tributario.

• art. 337 c.p.c.

  Nel giudizio del socio sussiste un rapporto di pregiudizialità-dipendenza rispetto all’accertamento sociale, che può incidere sulla gestione processuale, ma non determina litisconsorzio necessario.

Massime di principio

• Dopo l’estinzione di una società, la responsabilità dell’ex socio per i debiti sociali o tributari richiede, quando la pretesa si fondi su specifiche norme di responsabilità del socio, la notifica di un atto autonomo e distinto rispetto a quello emesso nei confronti della società, una volta consolidato l’accertamento originario.
• Il limite della responsabilità dell’ex socio ex art. 2495 c.c. o ex art. 36 d.P.R. 602/1973 è elemento di delimitazione della responsabilità patrimoniale, non un presupposto che esaurisce l’interesse del creditore all’accertamento del credito.
• Nel processo tributario il principio di non contestazione opera solo come regola di valutazione della prova e non esonera il giudice dal verificare, sulle risultanze acquisite, la fondatezza della pretesa.
• In caso di accertamento induttivo puro, la ricostruzione dei maggiori ricavi deve essere accompagnata dalla considerazione dei costi necessari a produrli, anche tramite criteri percentuali forfettari, per rispettare il principio di capacità contributiva.
• Nelle società a ristretta base sociale, l’accertamento di utili extracontabili legittima la presunzione di distribuzione ai soci, ma il socio può superarla dimostrando la propria estraneità assoluta alla gestione e alla vita societaria.
• Tra società e socio non vi è litisconsorzio necessario nel giudizio relativo alla tassazione del socio per utili presuntivamente distribuiti; sussiste invece un rapporto di pregiudizialità-dipendenza tra i due accertamenti.
• La mancata pronuncia su uno specifico motivo di ricorso integra vizio denunciabile ai sensi dell’art. 112 c.p.c. e comporta cassazione con rinvio sul punto non esaminato.

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