Cassazione Civile, Sentenza n. 13828/2022 del 03/05/2022

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania che aveva accolto l'appello della contribuente contro l'avviso di accertamento relativo a imposte dirette (IRES/IRAP) e IVA anno 2011, ritenendo sussistente la violazione del contraddittorio endoprocedimentale per l'intero procedimento (sia per imposte armonizzate che non armonizzate), pronunciandosi inoltre su questioni sostanziali relative a fittizietà di costi/ricavi e all'applicazione dell'aliquota IVA ridotta del 6%. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione articolando quattro motivi: (i) violazione del principio del contraddittorio endoprocedimentale (art. 12, comma 4, legge 212/2000); (ii) vizi di motivazione/procedimento; (iii) questioni di riprese fiscali per IRES e IRAP; (iv) applicazione errata dell'aliquota IVA.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo (ossia che la CTR ha erroneamente esteso l'obbligo generale di contraddittorio anche alle imposte non armonizzate), ha respinto il secondo motivo (relativo alla pretesa carenza di motivazione) e ha dichiarato inammissibili, per difetto di interesse, il terzo e il quarto motivo (poiché le considerazioni sostanziali erano obiter dicta rispetto alla decisione basata sul vizio procedurale). La sentenza impugnata è stata cassata e il giudizio rinviato alla Commissione tributaria regionale della Campania in diversa composizione per nuovo esame, con assegnazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 36, d.lgs. 546/1992

  Richiamato in relazione alle censure di legittimità; utilizzato nel quadro delle disposizioni processuali tributarie applicabili al ricorso per cassazione.

• art. 132 c.p.c.

  Principio della motivazione delle decisioni. La Corte ha richiamato la giurisprudenza sulla nullità per errore in procedendo quando la motivazione è apparentemente presente ma sostanzialmente inidonea; tuttavia ha ritenuto la motivazione della CTR adeguata sul punto in discussione.

• art. 12, comma 4, legge 212/2000 (Statuto del contribuente)

  La Corte precisa che l'obbligo di contraddittorio endoprocedimentale è previsto con portata generale per i tributi armonizzati (es. IVA), mentre per i tributi non armonizzati (es. IRES, IRAP) non sussiste un obbligo generalizzato salvo che specifiche norme lo prevedano; la violazione del contraddittorio determina l'invalidità dell'atto se il contribuente dimostra le ragioni che avrebbe potuto far valere e la possibilità che il contraddittorio avrebbe potuto indirizzare diversamente l'esito (prova di resistenza).

• art. 109, d.P.R. 917/1986 (TUIR)

  Richiamato rispetto alle questioni di determinatezza delle riprese fiscali in materia di imposte dirette; la Corte ha tuttavia dichiarato tali censure inammissibili perché connesse ad obiter dicta della sentenza impugnata.

• art. 2697 cod. civ.

  Norma sull'onere della prova; evocata nel contesto delle contestazioni sulla prova delle operazioni e della fittizietà di costi/ricavi, ma le argomentazioni sostanziali non sono state decise dalla Corte di cassazione nel merito.

• artt. 8‑bis e 7‑ter, d.P.R. 633/1972 (IVA)

  Norme rilevanti per la determinazione dell'IVA e delle aliquote speciali; la CTR aveva accolto l'eccezione della contribuente circa l'applicazione di un'aliquota ridotta, ma la Cassazione ha ritenuto la valutazione sostanziale non decisiva per il giudizio di legittimità, dichiarando inammissibili le relative censure.

Massime di principio

• L'obbligo di contraddittorio endoprocedimentale ha portata generale per i tributi armonizzati (es. IVA); per i tributi non armonizzati (es. IRES, IRAP) non sussiste un obbligo generalizzato salvo che una norma specifica lo preveda.
• La violazione del contraddittorio endoprocedimentale comporta l'invalidità dell'atto impugnato quando il contribuente indica concretamente le ragioni che avrebbe potuto far valere e dimostra che il contraddittorio avrebbe potuto influenzare l'esito (prova di resistenza).
• Quando un atto impositivo concerne più imposte con regimi giuridici diversi, il giudice deve valutare separatamente l'eventuale obbligo di contraddittorio per ciascuna imposta alla luce della normativa applicabile; non è possibile automaticamente estendere le garanzie riconosciute per le imposte armonizzate a quelle non armonizzate.
• Se il vizio procedurale è pregiudiziale e dirimente, le valutazioni meritorie rese 'ad abundantiam' dalla sentenza impugnata sono obiter dicta e le relative censure in Cassazione possono essere dichiarate inammissibili per difetto di interesse.
• In sede di impugnazione di atti tributari, la Corte di legittimità, se accerta un vizio procedurale rilevante, normalmente cassarà e rinvierà la controversia al giudice di merito perché valuti nuovamente il procedimento alla luce dei principi di diritto indicati.