Cassazione Civile, Ordinanza n. 33210/2024 del 18/12/2024

Esito

La controversia

La società ha impugnato un avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2006, emesso a seguito di PVC, con il quale l'Ufficio aveva contestato una frode IVA cd. "carosello" e operazioni soggettivamente inesistenti, recuperando l'IVA detratta e irrogando sanzioni. In primo grado e in appello la pretesa erariale è stata confermata. In cassazione la società ha proposto cinque motivi: 1) violazione delle regole sulla prova e dell'art. 21, comma 7, d.P.R. n. 633/1972, sostenendo che la CTR avesse erroneamente ritenuto provata la consapevolezza della frode e l'inesistenza soggettiva delle fatture; 2) nullità della sentenza per omessa pronuncia/omesso esame di fatti decisivi e motivazione apparente, deducendo che le società fornitrici fossero reali e che gli indizi fossero inidonei, fondati su atti penali non prodotti integralmente; 3) omesso esame di fatti decisivi e violazione di legge, sempre sulla reale esistenza delle operazioni e sull'estraneità alla frode; 4) violazione delle norme IVA sul reverse charge, sostenendo che l'inversione contabile escludesse il recupero dell'imposta perché non vi sarebbe stato danno erariale e perché la frode sarebbe irrilevante ai fini della detrazione; 5) violazione della disciplina sanzionatoria tributaria, assumendo che si trattasse di violazioni formali non punibili e che mancasse la colpevolezza.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato tutti i motivi. Ha ritenuto infondato il secondo motivo perché la CTR aveva reso una motivazione compiuta e intellegibile sull'accertata consapevolezza della società di partecipare a una frode IVA e sull'utilizzo di fatture soggettivamente inesistenti. Ha ritenuto infondato il primo motivo richiamando il principio secondo cui l'Amministrazione può provare l'inesistenza delle operazioni anche per presunzioni e grava poi sul contribuente dimostrare l'effettività delle operazioni, prova non assolta con la mera fattura o la regolarità formale. Ha dichiarato inammissibile il terzo motivo per il vincolo della doppia conforme e perché, sotto la veste di violazione di legge, mirava a una rivalutazione del merito. Ha respinto il quarto motivo affermando che, anche in regime di reverse charge, il diritto alla detrazione va negato quando il cessionario abbia indicato consapevolmente un fornitore fittizio o sapeva/avrebbe dovuto sapere della frode; è irrilevante l'assenza di un rischio di perdita di gettito. Ha infine respinto il quinto motivo perché, nelle operazioni soggettivamente inesistenti in reverse charge con elemento psicologico provato, si applica la sanzione ordinaria dell'art. 6, comma 1, d.lgs. n. 471/1997 e non la disciplina delle violazioni formali; inoltre la colpevolezza era stata accertata in fatto dalla CTR. Spese a carico del ricorrente e raddoppio del contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 74, commi 7 e 8, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Il regime di inversione contabile non consente di conservare il diritto alla detrazione quando l'operazione sia soggettivamente inesistente e il cessionario sia consapevole della frode o avrebbe dovuto esserlo con l'ordinaria diligenza.

• art. 21, comma 7, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  La fattura relativa a operazioni soggettivamente inesistenti non consente la detrazione dell'IVA.

• art. 19, commi 1 e 2, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Il diritto alla detrazione è subordinato al rispetto delle condizioni sostanziali e formali dell'operazione imponibile.

• art. 54, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato nel quadro delle norme sull'accertamento dell'IVA contestata.

• art. 115 c.p.c.

  Richiamato nei motivi di ricorso per contestare la valutazione delle prove e, in cassazione, ritenuto non violato.

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato per dedurre omessa pronuncia/omesso esame, ma la CTR aveva deciso sull'intera domanda con motivazione compiuta.

• art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato per censurare la motivazione della sentenza tributaria.

• art. 53 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato per contestare il contenuto della motivazione e la correttezza del giudizio di appello.

• art. 2727 c.c.

  Richiamato in tema di presunzioni utilizzate dall'Ufficio per provare l'inesistenza delle operazioni.

• art. 2697 c.c.

  L'onere probatorio si distribuisce così: l'Ufficio può provare l'inesistenza anche per presunzioni, poi il contribuente deve provare l'effettività delle operazioni e, nel reverse charge, la diligenza massima e la buona fede.

• art. 360, primo comma, nn. 3, 4 e 5, c.p.c.

  Sono i vizi denunciati nei motivi di ricorso; il n. 5 è stato dichiarato inammissibile per doppia conforme e i vizi di violazione di legge sono stati respinti o ritenuti inammissibili quando finalizzati a un nuovo esame del merito.

• art. 348-ter c.p.c.

  Il motivo ex art. 360 n. 5 è inammissibile in presenza di "doppia conforme" se non si allega che le ragioni delle due decisioni di merito siano diverse.

• art. 6, comma 1, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  Per fatture soggettivamente inesistenti in reverse charge, con elemento psicologico provato, si applica la sanzione ordinaria prevista da tale norma.

• art. 6, comma 5-bis, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  La Corte esclude l'applicazione della disciplina invocata dalla ricorrente perché le violazioni non erano meramente formali.

• art. 6, comma 9-bis, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  La norma sulle violazioni formali nel reverse charge non si applica alle operazioni soggettivamente inesistenti con consapevolezza della frode.

• art. 10, comma 3, l. 27 luglio 2000, n. 212

  Non opera la qualificazione di violazione formale quando l'operazione è soggettivamente inesistente e sorretta da elemento psicologico fraudolento.

• art. 15 d.lgs. 24 settembre 2015, n. 158

  Richiamato come ius superveniens invocato dalla ricorrente, ma non idoneo a mutare l'esito perché non applicabile alle condotte accertate.

Massime di principio

• In tema di IVA, l'Amministrazione può provare l'inesistenza delle operazioni anche mediante presunzioni semplici; una volta assolto tale onere, il contribuente che intenda fruire della detrazione deve provare l'effettiva esistenza delle operazioni contestate, non essendo sufficiente la sola fattura né la regolarità formale della contabilità o dei pagamenti.
• Quando la fattura indica un fornitore fittizio o un soggetto interposto, il diritto alla detrazione può essere negato se il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere, usando l'ordinaria diligenza, di partecipare a un'evasione IVA; in tal caso il contribuente deve dimostrare di avere adottato la massima diligenza esigibile da un operatore accorto.
• Nel regime di inversione contabile, la detrazione non spetta se il cessionario ha consapevolmente indicato un fornitore inesistente o non prova che il vero fornitore sia un soggetto passivo IVA; l'assenza di un rischio concreto di perdita di gettito non impedisce il diniego della detrazione.
• La tutela del diritto alla detrazione dell'IVA richiede condizioni sostanziali oltre che formali: se manca la possibilità di identificare il vero fornitore o di verificare la qualità di soggetto passivo, il diritto può essere negato anche se il contribuente invoca la neutralità dell'imposta.
• In tema di sanzioni tributarie, le violazioni collegate a fatture soggettivamente inesistenti e a condotte fraudolente non sono mere irregolarità formali e restano assoggettate alla sanzione ordinaria, ove sia accertato l'elemento psicologico del contribuente.

Come è indicizzato