Cassazione Civile, Ordinanza n. 32742/2024 del 16/12/2024

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato una sentenza della Corte di giustizia tributaria regionale che aveva confermato l'annullamento, disposto in primo grado, di un avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2005 con cui erano stati contestati maggiori redditi e il conseguente omesso versamento di IRES, IVA e IRAP. La pretesa traeva origine da documentazione extracontabile rinvenuta presso una terza società e utilizzata per ricostruire induttivamente i ricavi della contribuente. Con il primo motivo l'Ufficio ha denunciato violazione dell'art. 112 c.p.c., sostenendo che il giudice di appello avrebbe omesso di pronunciarsi sulle censure relative all'adeguatezza della motivazione dell'avviso e si sarebbe limitato a rilevare la mancata allegazione del PVC di un terzo. Con il secondo motivo ha dedotto violazione dell'art. 3 l. 241/1990, degli artt. 42 d.P.R. 600/1973 e 56 d.P.R. 633/1972, nonché dell'art. 2697 c.c., affermando che la motivazione era stata resa in modo sufficiente anche per relationem, mediante trascrizione nell'atto notificato dei fatti essenziali e del contenuto rilevante degli accertamenti svolti presso il terzo, sicché la CTR avrebbe confuso il piano della motivazione con quello della prova della pretesa tributaria.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il primo motivo, ritenendo insussistente la denunciata violazione dell'art. 112 c.p.c., perché la CTR aveva effettivamente esaminato la motivazione dell'avviso e aveva ritenuto che non consentisse una sufficiente conoscibilità degli elementi posti a base della pretesa fiscale. Ha invece accolto il secondo motivo: ha ribadito che, in tema di accertamento tributario, la motivazione può essere validamente resa per relationem, purché l'atto richiami elementi di fatto conoscibili dal contribuente e ne riproduca il contenuto essenziale; distinta è la questione della prova della pretesa impositiva. Nel caso concreto l'avviso riportava in modo sufficiente le fonti dell'accertamento e i dati essenziali tratti dalla documentazione extracontabile rinvenuta presso il terzo, sicché la CTR aveva errato nel sovrapporre motivazione e prova. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  invocato per denunciare l'omessa pronuncia; la Corte ha escluso la violazione perché il giudice di merito aveva comunque deciso sul motivo di appello, pur sfavorevolmente all'Ufficio.

• art. 3 l. 241/1990

  richiamato come parametro generale della motivazione degli atti amministrativi, in combinazione con la disciplina tributaria.

• art. 42 d.P.R. 600/1973

  norma sulla motivazione dell'avviso di accertamento; la Corte ribadisce che la motivazione può essere resa anche per relationem mediante riproduzione del contenuto essenziale dell'atto richiamato.

• art. 56 d.P.R. 633/1972

  richiamato dal ricorrente quale norma parallela in materia IVA sulla motivazione dell'atto impositivo.

• art. 7 l. 212/2000

  "se nella motivazione si fa riferimento ad un altro atto, questo deve essere allegato all'atto che lo richiama"

  la Corte ne ribadisce la funzione di consentire al contribuente la conoscenza dei presupposti della pretesa; l'allegazione non è necessaria se l'atto richiama e riproduce il contenuto essenziale dell'atto esterno.

• art. 2697 c.c.

  richiamato come norma sull'onere della prova, per sostenere che la CTR avrebbe preteso una prova ulteriore della trascrizione del contenuto dell'atto richiamato.

Massime di principio

• Nel processo tributario la motivazione dell'avviso di accertamento può essere validamente resa per relationem, purché l'atto notificato consenta al contribuente di conoscere i presupposti fattuali e giuridici della pretesa mediante allegazione dell'atto richiamato oppure riproduzione del suo contenuto essenziale.
• Il contenuto essenziale dell'atto richiamato coincide con gli elementi necessari e sufficienti a identificare oggetto, contenuto e destinatari dell'atto stesso, in modo da permettere al contribuente e al giudice di rintracciare le parti rilevanti della motivazione.
• Va distinto il piano della motivazione dell'avviso da quello della prova della pretesa impositiva: la mancata allegazione di un documento non incide sulla validità dell'atto se la motivazione è sufficiente; la verifica del valore probatorio dei documenti attiene invece al merito dell'accertamento.
• Non integra violazione dell'art. 112 c.p.c. la sentenza che esamini il motivo di gravame e lo respinga sulla base di una diversa valutazione della sufficienza della motivazione dell'atto, anche se non condivida la tesi dell'appellante sull'allegazione del documento richiamato.

Come è indicizzato