Sentenza del 11/10/2024 n. 26513 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia, a seguito di una verifica della Guardia di Finanza, aveva notificato ad A.A. un avviso di accertamento per il 2010, disconoscendo la deduzione ai fini IRPEF e IRAP e la detrazione IVA di costi per complessivi 25.939,14 euro, documentati da tre fatture della ditta «Garifer di B.B.», ritenute relative a operazioni oggettivamente inesistenti; erano state inoltre irrogate sanzioni amministrative. Dopo l’annullamento dell’avviso da parte della Commissione tributaria provinciale di Asti, la Commissione tributaria regionale del Piemonte, con sentenza n. 323/18 del 13 febbraio 2018, aveva accolto l’appello dell’Agenzia e respinto il ricorso del contribuente. A.A. ha impugnato tale decisione con otto motivi: ha contestato la prova presuntiva dell’inesistenza delle operazioni e la valutazione delle prove della loro effettività (tra cui documenti di trasporto, fatture e la dichiarazione di una dipendente di Garifer); ha lamentato l’errata ripartizione dell’onere probatorio e la mancata prova che egli sapesse o dovesse sapere dell’evasione; ha denunciato vizi di motivazione, omessa pronuncia e omesso esame della dichiarazione della dipendente.

La decisione

La Corte di cassazione ha respinto il ricorso. Ha rigettato i motivi secondo, sesto e settimo relativi al difetto di motivazione e all’asserita omessa pronuncia: la motivazione della CTR superava il minimo costituzionale e la mancata valutazione di singoli elementi istruttori non configura omessa pronuncia. Ha dichiarato inammissibili il primo e il quinto motivo, perché diretti in sostanza a ottenere una diversa ricostruzione dei fatti e una nuova valutazione delle prove, non a denunciare un effettivo errore di diritto. Ha respinto il terzo e il quarto motivo: accertata l’oggettiva inesistenza delle operazioni, l’Ufficio non doveva provare anche la mala fede o la conoscenza dell’evasione da parte del contribuente. Ha dichiarato inammissibile l’ottavo motivo, poiché la dichiarazione della dipendente era un elemento istruttorio e la censura non individuava un fatto storico decisivo omesso, ma criticava la valutazione probatoria della CTR. È quindi rimasta ferma la sentenza regionale e, con essa, l’accertamento e le sanzioni. A.A. è stato condannato a rifondere all’Agenzia le spese del giudizio di legittimità, liquidate in 3.000 euro oltre eventuali oneri prenotati a debito; la Corte ha inoltre dato atto dei presupposti per l’ulteriore contributo unificato, se dovuto.

Norme richiamate

• Art. 2697 c.c.

  Non va, peraltro, dimenticato che la violazione del precetto posto dall'art. 2697 c.c. ricorre nella sola ipotesi in cui il giudice abbia attribuito l'onere della prova a una parte diversa da quella che ne era onerata secondo le regole di scomposizione delle fattispecie basate sulla differenza tra fatti costitutivi ed eccezioni, e non invece quando -come nel caso in esame- oggetto di censura sia la valutazione che il giudice medesimo abbia svolto delle prove proposte dalle parti.

  La violazione dell’onere probatorio ricorre se il giudice ne assegna l’onere alla parte sbagliata; non basta lamentare che abbia valutato male le prove, valutazione che resta di regola riservata al giudice di merito.

• Art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  A sèguito della riformulazione dell'art. 360, comma 1, n. 5) c.p.c. disposta dal D.L. n. 83 del 2012, convertito con modificazioni dalla L. n. 134 del 2012, il sindacato di legittimità sulla motivazione è ormai da ritenere ristretto alla sola verifica dell'inosservanza del cd. "minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111, comma 6, della Carta fondamentale.

  Il ricorso per cassazione non consente di chiedere una nuova valutazione della motivazione o delle prove: il controllo è limitato alle anomalie motivazionali radicali e riconoscibili dal testo della sentenza, quali motivazione apparente, incomprensibile o contraddittoria in modo irriducibile.

• Art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  Per produrre il descritto effetto invalidante l'anomalia motivazionale deve emergere dal testo della sentenza medesima, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali.

  La nullità per difetto di motivazione richiede un’anomalia grave e testualmente riscontrabile nella sentenza; l’eventuale valutazione incompleta o errata delle prove non basta.

• Art. 36, comma 2, n. 4, del D.Lgs. n. 546 del 1992

  Giova, inoltre, ribadire che il vizio motivazionale comportante la nullità della sentenza per difetto del requisito di cui all'art. 132, comma 2, n. 4) c.p.c. -norma che nel processo tributario trova il suo corrispondente nell'art. 36, comma 2, n. 4), del D.Lgs. n. 546 del 1992- deve emergere dal testo stesso della decisione, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali.

  Nel processo tributario il vizio di nullità per motivazione mancante o radicalmente anomala si valuta dal testo della decisione, non comparando la motivazione con ogni elemento istruttorio.

• Art. 112 c.p.c.

  Va rammentato che il vizio di omessa pronuncia è configurabile con esclusivo riferimento a domande o eccezioni di merito richiedenti una statuizione di accoglimento o di rigetto, e non di certo laddove oggetto della censura sia la mancata valutazione da parte del giudice di elementi istruttori acquisiti al processo.

  L’omessa pronuncia riguarda domande o eccezioni che richiedono una decisione, non la mancata menzione o valutazione espressa di una singola prova o deduzione istruttoria.

• Art. 19 del D.P.R. n. 633 del 1972

  La disciplina della detrazione IVA non consente di detrarre l’imposta relativa a operazioni oggettivamente inesistenti, secondo il principio applicato dalla Corte al caso.

• Art. 21 del D.P.R. n. 633 del 1972

  La norma è stata richiamata insieme alla disciplina IVA delle fatture, ma la decisione non ne espone una specifica interpretazione autonoma.

• Art. 54 del D.P.R. n. 633 del 1972

  La norma è stata richiamata tra quelle relative all’accertamento IVA; la Corte ha confermato l’accertamento in base alla valutazione di merito delle operazioni come oggettivamente inesistenti.

• Art. 56 del D.P.R. n. 633 del 1972

  La disposizione è stata richiamata tra le norme regolatrici dell’accertamento IVA, senza una distinta interpretazione nel ragionamento della Corte.

• Art. 39, comma 1, lettera d), del D.P.R. n. 600 del 1973

  La norma è stata invocata in relazione all’accertamento dei redditi; la Corte ha dichiarato inammissibile la censura che, anziché individuare un errore interpretativo, mirava a una diversa ricostruzione dei fatti.

• Art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  La censura per violazione o falsa applicazione di legge deve indicare quale affermazione giuridica della sentenza contrasti con la norma; non può essere usata per rimettere in discussione l’accertamento dei fatti e la valutazione delle prove.

• Art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  Il motivo per nullità processuale non è fondato quando la sentenza è intelligibile e non presenta anomalie motivazionali radicali; la contestazione della valutazione degli elementi istruttori non trasforma tale valutazione in un vizio di nullità.

• Art. 366, comma 1, n. 6, c.p.c.

  Per denunciare l’omesso esame di un fatto occorre indicare puntualmente il fatto storico, gli atti o i dati da cui risulta, come e quando sia stato discusso e perché sia decisivo.

• Art. 369, comma 2, n. 4, c.p.c.

  La denuncia di omesso esame richiede il rispetto degli oneri di specifica indicazione e produzione degli atti e documenti rilevanti; la censura generica o diretta a rivalutare le prove è inammissibile.

• Art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c. (omesso esame di fatto decisivo)

  Il fatto così propriamente inteso deve risultare dal contenuto della sentenza (rilevanza del dato testuale) o dagli atti processuali (rilevanza anche del dato extratestuale), aver costituito oggetto di discussione e rivestire carattere decisivo, nel senso che, ove fosse stato preso in esame, avrebbe determinato un esito sicuramente diverso della controversia.

  Il motivo riguarda un fatto storico, principale o secondario, discusso e decisivo, non una prova isolata o un’argomentazione difensiva. Non permette di ottenere dalla Cassazione una nuova ponderazione del materiale probatorio.

• Art. 111, comma 6, Cost.

  A sèguito della riformulazione dell'art. 360, comma 1, n. 5) c.p.c. disposta dal D.L. n. 83 del 2012, convertito con modificazioni dalla L. n. 134 del 2012, il sindacato di legittimità sulla motivazione è ormai da ritenere ristretto alla sola verifica dell'inosservanza del cd. "minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111, comma 6, della Carta fondamentale.

  La motivazione deve raggiungere una soglia minima di intelligibilità e consistenza; solo la sua mancanza o anomalia radicale giustifica la nullità, non la mera insufficienza.

• Art. 13, commi 1-bis e 1-quater, del D.P.R. n. 115 del 2002

  Ai sensi dell'art. 13, comma 1-quater, del D.P.R. n. 115 del 2002 (Testo Unico delle spese di giustizia), dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per la proposta impugnazione, a norma del comma 1-bis dello stesso articolo, se dovuto.

  Quando l’impugnazione è respinta, la Corte dà atto dei presupposti per il versamento di un ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per l’impugnazione, se dovuto.

Massime di principio

• Se l’Amministrazione dimostra con elementi presuntivi che le operazioni fatturate sono oggettivamente inesistenti, il contribuente deve fornire prova concreta della loro effettiva esecuzione; la regolarità formale delle fatture o la registrazione contabile dei pagamenti, da sole, possono non bastare.
• Per operazioni oggettivamente inesistenti, una volta accertato che la prestazione o il bene non è stato realmente ricevuto, l’Amministrazione non deve anche provare che il contribuente conoscesse o dovesse conoscere la frode.
• In Cassazione non è possibile ottenere una nuova valutazione di testimonianze, fatture, documenti di trasporto o altri elementi probatori semplicemente presentando la contestazione come violazione dell’onere della prova o vizio di motivazione.
• La violazione dell’art. 2697 c.c. si configura quando il giudice attribuisce l’onere probatorio alla parte sbagliata, non quando la parte contesta il peso o l’attendibilità delle prove valutate.
• L’omessa pronuncia sussiste se il giudice non decide una domanda o un’eccezione; la mancata valutazione espressa di un singolo documento o elemento istruttorio, di per sé, non la integra.
• Il motivo di omesso esame richiede l’individuazione precisa di un fatto storico discusso e decisivo, con indicazione della sua collocazione processuale e della ragione per cui avrebbe potuto cambiare l’esito; non è sufficiente indicare una prova non condivisa dal giudice.
• In caso di rigetto del ricorso, le spese di legittimità seguono la soccombenza e può essere dovuto l’ulteriore contributo unificato previsto dalla legge.